從會計計量屬性的曆史變遷看會計與經濟發展的關係
論壇
作者：王曉強 柳藝
摘要：關於計量屬性的理論思考來源於客觀經濟環境對財務會計提出的新要求，關於計量屬性的應用效果又直接作用於外部經濟環境的發展變化。計量屬性的采用決定於社會經濟的發展，即經濟環境的變化和各種不同計量屬性所帶來的不同經濟後果及應用的不同前景。本文以財務會計係統中的確認計量理論為研究對象，並將視角進一步縮小至計量屬性的發展演變過程，曆史地梳理計量屬性發展過程受經濟環境驅動的具體表現。
關鍵詞：會計計量 計量屬性 經濟環境
“如果把會計視為一個既服務於市場又服務於企業的工具，那麼，每當市場經濟發生變革，立足企業並麵向市場的財務會計都會進行相應的變革，這似乎已經成為一個規律”（葛家澍，2010）。這一結論高度概括了會計與經濟發展的內在關係，筆者正是從這一觀點出發，選取財務會計係統中的確認計量理論並將視角進一步縮小至計量屬性的發展演變過程，曆史地梳理計量屬性發展過程受經濟環境驅動的具體表現。從理論層麵看，會計的確認和計量是會計理論中的核心概念，體現了會計的特有屬性並貫穿於會計核算的全過程。財務會計係統的根本任務就是提供用貨幣表示的企業財務狀況、經營成果和現金流量的會計信息，會計計量作為企業經濟活動的量化過程在會計確認、甚至整個財務會計係統中都處於舉足輕重的地位，以至於有學者認為“會計本身就是一個計量過程”。從現實層麵看，會計的產生、發展、變革始終與外部環境緊密相關。股份公司的產生、工業革命的進行等一係列重大經濟社會環境的變革促使簿記向現代會計轉化，也帶來了會計計量的重大變革。有鑒於此，關於計量屬性的理論研究和應用思考不斷演進，如何選擇最佳的會計計量屬性完成經濟事項的量化過程從未有唯一答案，本文選取計量包涵的關鍵要素“計量屬性”進行曆史的梳理，從計量屬性的曆史變遷視角看經濟發展與會計的相互作用。
一、計量屬性的曆史變遷與經濟發展的關係分析
關於計量屬性選擇的每一次討論都必然與外部經濟環境的變化相聯係，由早期以曆史成本計量模式發展到多種計量屬性並存的計量模式，又發展到當前傾向於采用公允價值的計量模式，皆是如此。
（一）虛假繁榮後的經濟大危機，經濟政策從自由放任轉向政府積極幹預：曆史成本
美國在20世紀20年代實施政府不幹預政策，使得市場經濟自由化走到了極端。企業“自主管理”使會計變得無序，企業對外的財務報表充滿了欺詐，以致當時美國火柴大王克魯吉把這種財務欺詐說成是“保密”，並吹噓其成功的秘訣竟是“保密（secrecy），更保密（more secrecy）和進一步保密（and even more secrecy）”，當時美國曾出現虛假的經濟繁榮和審計無用，結果導致了1929-1933年的空前經濟大危機。這場經濟大蕭條表明市場不是萬能的，市場經濟不是在什麼情況下都能“自我調節”和“自我完善”的。由於不受任何幹預，上市公司為欺騙投資人而製造假賬和提供虛假報表是非常普遍的。以“羅斯福新政”為標誌，通過政府的積極幹預才挽救了這場危機。為了重建資本市場，美國先後頒布了1933年的“證券法”和1934年的“證券交易法”，並組建了監管資本市場的“證券交易委員會”（SEC）。基於資本市場的監管需要（其目的是保護投資人的利益），上市公司必須向市場傳遞真實而公允的財務信息。在SEC的支持下，產生了對財務報表進行約束的機製——陸續頒布了一係列“公認會計原則（GAAP）”，使企業向市場參與者傳遞的財務信息逐步從無序走向有序並予以規範化。有鑒於大危機前，企業對會計弄虛作假的深刻教訓，為了保證投資人能獲得可靠又相關的信息，采用曆史成本計量且要求計量應建立在“可稽核的、客觀的證據”（veritable， objective Evidence）的基礎之上成為最佳的選擇。
可見，對資本市場的重建要求提供客觀可驗證的財務信息的需要直接導致了以曆史成本為計量基礎的公認會計準則（GAAP）的頒布，外部經濟市場的變化是曆史成本計量屬性產生的根本動因。