融資性售後回租交易會計及稅務處理淺析
財政與稅務
作者：黃子俊
【摘要】隨著我國經濟的發展，售後回租交易已經成為企業一種重要的融資手段，具有拓寬企業的融資渠道、融資高效便捷的優點。通過對融資性售後回租業務的會計處理及稅收政策的分析表明，這一融資方式的特殊之處在於與租賃資產相關的風險和報酬沒有發生實質性轉移。要健康快速發展售後回租業務，需要提高配套服務質量，及時補充完善會計準則及稅務相關規定，規範售後回租業務的配套製度。
【關鍵詞】融資 售後回租 會計處理 稅務處理
一、售後回租的特點及監管要求
售後回租是一種特殊形式的租賃業務，是指賣主將自有資產出售後，又將該項資產從買主那裏租回，習慣稱之為“回租”。通過售後回租交易，資產的原所有者（即承租人）在保留對資產的占有權、使用權和控製權的前提下，將固定資產轉化為貨幣資產。
售後回租是目前國際上通用的一種融資租賃方式，與普通融資租賃相比，其特點在於其是承租人、出賣人為同一人的特殊融資租賃方式。具有拓寬了企業的融資渠道，降低了企業融資的門檻，融資更加高效便捷，優化企業的資本結構，提高企業資產的使用效率的特點。
我國銀監會對售後回租業務的監管要求：售後回租業務標的物應當為不動產的以外的固定資產，並所有權不得存在任何其他瑕疵，承租人應按相關規定使用資金，不得將資金投入股市或從事長期投資。
二、融資性售後回租業務的會計處理
（一）融資性售後回租的定義
售後回租業務在會計及稅務處理中分為經營性售後回租和融資性售後回租，本文主要討論融資性售後回租業務會計及稅務處理問題。所謂融資性售後回租業務，是指承租方以融資為目的將資產出售給經批準從事融資租賃業務的企業後，又將該項資產從該融資租賃企業租回的行為。從概念看出，融資性售後回租業務具有以下3個特點：（1）出售方（承租方）以融資為目的；（2）出售方（承租方）是將資產出售給經批準從事融資租賃業務的企業；（3）出售方（承租方）以融資租賃方式將資產租回。
《企業會計準則第21號—租賃》規定：滿足下列標準之一的，即應認定為融資租賃回租業務。（1）在租賃期屆滿時，租賃資產歸承租人所有。（2）承租人有購買租賃資產的選擇權，租賃期屆滿承租人購買租賃資產價款預計將遠低於屆時公允價值，承租人購買租賃資產的可能性很大。（3）租賃期占租賃資產使用壽命的大部分。“大部分”掌握在租賃期占租賃開始日租賃資產使用壽命的75%以上（含75%）。（4）承租人租賃開始日的最低租賃付款額的現值，幾乎相當於租賃開始日租賃資產公允價值。“幾乎相當於”，通常掌握在90%以上。（5）租賃資產性質特殊，如果不作較大改造，隻有承租人才能使用。
（二）融資性售後回租業務會計處理要點
1.未實現售後回租損益
在融資性售後回租業務中，租賃資產雖然已經出售，但與資產相關的風險和報酬並沒有安全轉移，出售資產的行為會計處理不能確認為收入，賣主（即承租人）應將售價與資產賬麵價值的差額（未實現售後回租損益）予以遞延，並按該項租賃資產的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。
企業資產應按曆史成本計價，但資產出售與租回過程的資產評估可能會評估增值或貶值，租賃雙方也可能會通過提高或壓低各期租金產生銷售損益，從而造成資產虛增或虛減，達到操縱利潤粉飾財務報表的目的。通過分攤未實現售後租回損益來調整折舊費用，擠出出售資產“損益”的水份，減少售後回租業務對企業經營業績的影響。按折舊進度進行分攤是指在對該項租賃資產計提折舊時，按與該項資產計提折舊所采用的折舊率相同的比例對未實現售後租回損益進行分攤。
2.最低租賃付款額
最低租賃付款額是指在租賃期內，承租人應支付或可能被要求支付的款項。承租人有購買租賃資產選擇權，所訂立的購買價款預計將遠低於行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權的，購買價款應當計入最低租賃付款額。