淺析合同預計損失在施工項目核算中的應用
管理錦囊
作者：邢海福
【摘要】新的建造合同準則對施工企業建造合同的確認、計量和相關信息的披露進行了較為全麵的規範，同時對會計人員在施工企業的管理與職業判斷等方麵提出了更高的要求。出於更好地熟悉和使用《企業會計準則第15號—建造合同》（CAS15）及其會計實務處理等方麵的需要。本文將對新準則在施工企業建造合同中涉及到合同預計損失有關業務的確認、計量等規範內容進行解析。
【關鍵詞】建造合同；合同預計損失；完工百分比法
一、合同預計損失前的減值測試
在確認合同預計損失前，應對建造合同進行減值測試。主要在於施工項目是否完全合理估計完成工程施工所發生的成本，因為建造合同金額在存續期除了變更、索賠及獎勵等外，一般不會增加。所以，要重視工程施工後期所發生或可能發生的成本，其會影響合同預計損失的計提金額。減值測試的情形如當建造合同的預計總收入小於預計總成本時、當耗用的機械費、分包費及材料費預計上升造成建造合同成本升高時等。
二、合同預計損失的確認
根據CAS15準則相關規定，當建造合同的預計總成本超過預計總收入時，形成合同預計損失，應計提損失準備並確認為當期費用。建造合同的合同預計損失類似於工業企業的存貨發生了減值，需要計提存貨跌價準備。施工企業項目建造的資產，性質上屬於項目的存貨。期末參照CAS1準則（《企業會計準則第1號—存貨》）對其進行減值測試，如果確實存在上述情形的應計提合同預計損失準備。根據合同預計總收入、預計總成本確認合同預計損失，計算公式：合同預計損失=（預計總成本-預計總收入）×（1-完工百分比）。
三、合同預計損失的計量及處理
根據CAS15準則規定，在確認預計損失時，先按照完工百分比計算當期的合同收入，與當期實際發生的工程成本相配比之後，確認當期工程的合同毛利或虧損，然後用預計總合同成本減去合同收入得出的預計總虧損，扣除已確認累積工程的合同毛利或虧損，借記資產減值損失，貸記存貨跌價準備。參照CAS1準則有關規定，如果以前減記存貨價值的影響因素已經消失，減記的金額應予以恢複，並在原已計提的存貨跌價準備的金額內轉回，轉回的金額將存貨跌價準備餘額衝減至零為限。換而言之，已計提的合同預計損失可以在以後期間合同預計總成本小於預計總收入時考慮是否予以轉回？根據上述內容可知，施工企業項目計提的合同預計損失類似於工業企業產品的存貨跌價準備，在後續計量當中按照規定予以轉回。合同完工時，將已計提的合同預計損失衝減合同成本。
案例：ABC與DEF於2010年1月1日簽訂了一項建造合同總金額為14000萬元的高速公路路基合同，合同約定的建造期為4年。假設ABC能夠可靠地估計采用累積實際發生的合同成本占合同預計總成本比例，並能確定該項合同的完工進度。2010年實際發生成本2360萬元，預計完成合同尚需發生成本5600萬元；2011年實際成本6730萬元，尚需成本8100萬元；2012年實際成本5680萬元，尚需成本6830萬元；2013年實際成本3860萬元，總合同成本為18630萬元。
根據資料，ABC的有關會計賬務處理如下：
（1）2010年末確認的合同收入和成本：
完工百分比=29.65%、合同收入=4151（萬元）、合同成本=2360.14（萬元）、合同毛利=1790.86（萬元）。無須計提合同預計損失。