財會探析
作者：曾愛兵
【摘要】企業會計準則第8號準則（資產減值）很大程度上有效采取了避免企業利用減值準備調節利潤的手段，對提高會計信息質量、規避企業經營風險等起著重要的作用。該準則實施以來，在肯定顯著成績的同時，也逐漸暴露出尚存在的一些問題。提出解決現存問題的一些建議。
【關鍵詞】資產減值 公允價值 可收回金額
我國資產減值會計準則自實施以來，對提高會計信息質量起到了很大的作用，也出現了一些不足的問題。其中，是否仍給盈餘管理留下操作空間是頗有爭議的問題。筆者為此收集了部分資料，並作了分析、對存在的不足之處提出了改進建議。
一、上市公司是否仍在利用減值準備進行盈餘管理
自2007年起，我國上市公司率先執行企業會計準則。其後，適逢金融危機，很多公司由於存貨跌價、投資減值等因素造成的資產損失大幅增加。根據已披露的年報統計，上市公司2008年資產減值損失合計金額同比增幅為145.69％。對巨額資產減值損失，有業內人士指出，需要辯證看待，不排除有些公司存在利用借金融危機甩掉曆史包袱，輕裝上陣，為將來的發展留下空間的動機。根據有關資料分析可見，2008年到2010年上市公司有如下表現：
1.上市公司2008年至2009年的資產減值
國內上市公司於2008年年底紛紛利用資產減值操縱利潤，出現大量資產減值。這一年上市公司資產減值準備的規模巨大，其中存貨減值準備比重占多數。此外，應收賬款的壞賬準備以及金融企業的貸款撥備也不容忽視。根據有關統計資料，“上市公司在2008年年報中確認的資產減值損失高達3985億元，較上年激增2534億元，成為了導致整體業績下降的重要因素之一。其中，存貨跌價準備首當其衝”。
隨著2009年經濟複蘇、市場回暖，產品價格及需求量不斷回升，不少行業開始進入減值衝回的密集期。
如房地產行業的萬科A（000002）在2008年年底計提了12.3億元的存貨跌價準備。2009年，公司大幅轉回存貨跌價準備，涉及金額達到6.14億元，結果公司2009年度實現淨利潤53.3億元，同比增長32.15％。如果不考慮存貨跌價準備的影響，公司2008年的淨利潤實際比2007年略有增長。
2.2010年至今上市公司的資產減值
有關資料表明：“2010年上市公司資產減值損失合計為2357.47億元，較2009年增加394.96億元，同比增長為20.13％”。從各項資產減值損失占資產減值損失總額的比例看，兩個年度占比最高的項目都是貸款損失項目，占比均在65％以上。由於貸款減值損失主要存在於銀行類上市公司，若扣除該類公司，非銀行類上市公司2010年各項資產減值損失較2009年增加了168.89億元，增幅為29.02％。非銀行類上市公司2010年資產減值損失主要集中在固定資產減值損失、壞賬損失和存貨跌價損失等三個項目，三項金額合計占比為76.22％。
從已披露的2011年中報情況看，剔除不可比因素後，2011年上半年上市公司的資產減值損失共計401.06億元，同比增長43.76％；計提的存貨跌價準備共計133.69億元，占資產減值損失總額的三分之一。扣除不可比因素後，上半年上市公司應收賬款合計達到5738.44億元，同比增加45.59％。壞賬準備合計達到557.54億元，同比增長10.88％。逾七成公司壞賬準備同比出現增長，其中，85家公司的壞賬準備同比增幅超過100％。存貨價值變動、壞賬準備增加等因素顯然是上市公司資產減值損失提升的重要原因。
3.資產減值準則實施情況總結
由以上資料可以看出，“巨額計提，大額轉回”的現象在市場中普遍存在，典型表現為某個年度出現巨額虧損，然後在其他年度轉回。利用資產減值準備推遲或提前確認損失，這是上市公司利用資產減值操縱利潤主要辦法之一。在這個過程中，顯然利用了存貨、應收賬款的減值計提和轉回操縱利潤。
二、我國資產減值會計中存在的主要問題
資產減值會計準則除可被利用存貨跌價準備、壞賬準備等調節利潤的不足外，還存在一定的不足，利用這些不足，也可達到調節利潤的目的，主要有以下幾方麵：
1.公允價值計量困難
現行會計準則並不能堵住上市公司利用資產減值準備的計提、轉回操縱利潤的漏洞。此外，上市公司仍有可能在虧損年度通過超額計提長期資產減值實現調節利潤的目的。
在新準則中規定公允價值的使用前提是公允價值能夠可靠計量，但因為對資產的評估是熟悉情況的交易雙方自願，仍可能會存在一定的操縱空間。如公允價值很大程度上是靠人為判斷，人為調整利潤的行為屢屢出現。此外，國內評估機構對於公允價值的評估經驗也比較欠缺，在實際操作中可能會有一定的困難。可以看到，這條規定對金融行業約束力很小，特別是銀行業可以利用超提貸款減值準備等以後年度轉回來調節利潤。