新會計準則下工程預付款的會計處理與報表列示探析
實務與操作
作者：羅慧
摘要：《企業會計準則》規定：企業進行在建工程預付的工程價款，借記“預付賬款”科目，貸記“銀行存款”等科目。按工程進度結算工程價款，借記“在建工程”科目，貸記“預付賬款”、“銀行存款”等科目。原《企業會計製度》將工程預付款計入“在建工程”科目核算。新會計準則改變了工程預付款的會計處理方式。會計準則細微的變化，卻給企業帶來了重大影響。本文以案例分析為起點，對新會計準則下工程預付款的會計處理與報表列示問題進行探討。
關鍵詞：工程預付款 預付賬款 在建工程
一、一個案例的啟示
投資者對上海航天汽車機電股份有限公司2009年的中報分析後發現：該公司2008年年末預付款項為2 629.29萬元，占流動資產與總資產的比重僅分別為2.64%與1.07%；而2009年中報該項數據高達15.96億元，占流動資產與總資產的比重分別高達60.80%與33.24%。據航天機電中報介紹，預付款項變動的主要原因是神舟矽業二期 3 000噸/年多晶矽項目預付款。與此相對應，航天機電6月末在建工程8.73億元，也比年初大幅增加，原因同樣是神舟矽業二期3 000噸/年多晶矽項目建設投入。
北京京能熱電股份有限公司亦存在同樣情況。京能熱電2009年中報顯示，期末預付款項11.02億元，占流動資產與總資產的比重分別為74.54%與17.78%。據介紹，預付賬款的前五名欠款單位分別是上海電氣集團股份有限公司、東方鍋爐（集團）股份有限公司等，欠款原因包括預付設備款與工程預付款，合計達5.44億元。京能熱電2009年6月末流動負債合計32.22億元，長期負債合計10.02億元，而該兩項指標的行業均值分別為45.37億元與57.31億元，行業中值分別為14.05億元與13.20億元。也就是說，京能熱電的負債結構在行業中顯得失衡，短期負債過多。京能熱電目前流動比率為0.46，略低於行業均值0.49，遠低於行業中值的0.71。如果將預付款項調整入非流動資產，則其流動比率又大幅降低。所以，與航天機電類似，京能熱電的實際償債能力弱於其表麵數據的顯現。
由此可見，企業按照新會計準則的規定，將工程預付款計入“預付賬款”科目。會計準則的變化直接導致企業將巨額建設項目款項計入流動資產，至少對財務分析造成三方麵不利影響：一是導致流動比率與速動比率的虛高，從而可能導致對公司償債能力的誤判；二是扭曲了公司的資產結構，不利於將資產與負債結合起來的配稱性考查；三是不利於投資者對公司新項目投入的整體把握，進而影響對未來公司產能擴張與業績預期的判斷。
二、新會計準則對工程預付款會計處理的利弊分析
新會計準則將工程預付款計入“預付賬款”科目可能是出於以下幾點考慮：第一，還原經濟業務的實質。預付發包工程款、設備款，隻是表明企業的資產形態由貨幣資產轉化為債權，資產的性質沒有發生根本變化，該項價款在付款時也並非立即構成工程實體的投資費用。第二，反映基建工程的進度。固定資產的建設周期長、金額大。如果按照原製度將工程預付款計入“在建工程”，容易使報表使用者誤認為在建工程已經達到了與工程預付款相當的進度。第三，考慮了記賬依據。企業進行賬務處理，必須填製或取得原始憑證。作為計入“在建工程”科目的主要原始憑證，是施工企業開具的建築工程發票。在會計實務中，企業工程預付款時，施工企業不可能開具發票。