對固定資產修理費用的會計處理探討
實務與操作
作者：袁雪飛
摘要：固定資產修理費用是固定資產後續支出的重要內容之一，新會計準則中對固定資產修理費用的會計處理變化一直備受爭議，本文就此問題進行了分析和探討，並提出了相應的會計處理建議。
關鍵詞：固定資產修理費 會計處理 管理費用 製造費用
一、新舊會計準則對固定資產修理費用的會計處理
固定資產修理費是指企業為修理固定資產所支出的費用，是保證固定資產正常運行，確保安全生產及持續經營的一項費用。關於固定資產修理費的會計處理，新舊會計準則的規定存在差異。
《企業會計準則第4號——固定資產》第六條規定：“與固定資產有關的後續支出，符合本準則第四條規定的確認條件的，應當計入固定資產成本；不符合本準則第四條規定的確認條件的，應當在發生時計入當期損益”。該準則解釋中具體規定：“固定資產的後續支出通常包括固定資產在使用過程中發生的日常修理費、大修理費用、更新改造支出、房屋的裝修費用等。固定資產發生的更新改造支出、房屋裝修費用等，符合本準則第四條規定的確認條件的，應當計入固定資產成本，同時將被替換部分的賬麵價值扣除；不符合本準則第四條規定的確認條件的，應當在發生時計入當期管理費用。固定資產的大修理費用和日常修理費用，通常不符合本準則第四條規定的確認條件，應當在發生時計入當期管理費用，不得采用預提或待攤方式處理。”同時在《企業會計準則——應用指南》的附錄《會計科目和主要賬務處理》中進一步明確指出：企業發生的與專設銷售機構相關的固定資產修理費用等後續支出，在“銷售費用”科目核算；企業生產車間（部門）和行政管理部門等發生的固定資產修理費用等後續支出，在“管理費用”科目核算。而在2001年《企業會計準則》（簡稱舊準則）則規定固定資產修理等維護性支出不符合資本化條件的，按照受益期間，通過“預提費用”或“待攤費用”進行核算，分別計入各期損益；日常修理費用，按照固定資產的用途計入相關費用。
從以上規定可以看出，新企業會計準則實施後，關於固定資產修理費用會計處理的規定主要發生了兩方麵的變化：一是作為後續支出、不符合固定資產確認條件的修理費用發生時，不再采用預提或待攤的方式進行核算，而是一次性計入當期損益；二是車間固定資產修理費用計入發生當期的管理費用，不再計入製造費用。近年來，這兩方麵變化一直備受爭議，應該說，關於固定資產修理費用不再采用預提或待攤的方式核算，一次性計入當期損益在一定程度上可以使會計信息更為謹慎，有利於防止會計信息的人為操縱，但卻與權責發生製原則不符，易造成當期損益不實；同時若不再考慮車間固定資產修理費用與企業產品製造或勞務提供的相關性，而將其全部計入管理費用也很值得進一步商榷和探討。
二、新會計準則下固定資產修理費用會計處理存在的問題
固定資產是企業生產經營的物質技術基礎，為維護其良好的技術狀態，在其使用過程中必然要發生修理費用。然而新會計準則中上述關於固定資產修理費用會計處理規定的兩方麵變化在實際操作中所帶來的問題不容忽視。
（一）固定資產修理費用不再采用預提或待攤的方式核算，一次性計入當期損益違背了“權責發生製”的會計核算基礎。對於不符合固定資產確認條件的大修理費用，由於其支出金額較大，將不隻屬於本期而應屬於兩次大修理期間的費用一次性計入當期損益，不再采用預提或待攤的方式進行核算，與權責發生製原則不符，容易造成當期損益不實。同時新會計準則中的存貨準則規定了企業的包裝物、周轉材料等“可以采用一次轉銷法、五五攤銷法或者分次攤銷法進行攤銷”。而在固定資產準則中卻規定將金額遠遠超過周轉材料的大修理支出不再進行攤銷，而是一次全部計入當期損益，亦不符合重要性原則，導致會計政策之間的不一致、不協調，扭曲當期損益。
（二）生產用固定資產修理費用計入管理費用，違背了“應正確劃分生產費用與期間費用”的成本核算原則。生產費用與期間費用的劃分在於能否對象化，不能對象化的費用計入期間費用；能對象化的費用計為生產費用，能直接對象化的計入具體成本對象的生產成本，不能直接對象化的計入製造費用，期末采用適當方法分配至各具體對象的生產成本。新企業會計準則中將用於生產過程的固定資產所發生的折舊費用、保險費用以及能耗費用或租賃費用均進行對象化，計入所生產的產品成本或所提供的勞務成本中，同樣作為生產用固定資產的修理費用屬於為生產發生的，能夠對象化的費用，卻在發生時不進行對象化而全部計入管理費用，這不僅與固定資產其他費用的處理不協調，而且也違背了生產費用與期間費用的劃分標準，無法體現費用列支的“受益原則”，不能真實反映產品成本構成。