7.1 期末賬項調整的內容和方法
期末賬項調整的內容一般有應計收入、應計費用、收入分攤和成本分攤等四項內容。
1.應計收入的調整
應計收入是指那些本期發生而未收到款項的收入，主要是指已向外發出銷售商品或提供勞務而尚未收到款項的收入，如應收銷貨款、應收勞務收入、應收銀行存款利息等。應計收入雖然在本期尚未收到款項，但已產生收取收入的權利，應構成本期收入，為此期末應將其調整入賬，計入本期的收入賬戶內，記入收入賬戶的貸方，同時記入應計收入賬戶的借方表示債權的增加，反映應收未收的款項。應計收入的賬戶有“應收賬款”、“其他應收款”等賬戶。
[例]企業在2006年12月31日持有應收票據一張，麵額為24000元，出票日為本年12月11日，期限60天，票麵利率為9%。
這張票據在下年度到期時，除了可以收回票麵金額24000元外，還可收入60天的利息360元（24000×9%×60/360）。但這項利息中，從12月11日至31日止的20天的120元（24000×9%×20/360）是屬於該企業本年度12月份應該獲得的收入，應作為本期的收益，為了正確反映該企業的本期淨收益，就需在月末將這部分應該獲得的利息，編成調整分錄入賬。應收利息增加，屬於資產的增加，應借記“其他應收款”賬戶；貸記有關收入賬戶，但在企業沒有單獨設置利息收入賬戶的情況下，根據會計製度規定，可貸記“財務費用”賬戶，以衝銷本期的財務費用。因此，應編製如下的調整分錄：
借：其他應收款。
貸：財務費用。
可見，如果一個企業應該獲得的某一項應計收入尚未入賬，就需在期末編製調整分錄：借記某一資產賬戶，貸記某一收入賬戶（在上例中貸記費用賬戶）。
上述應收票據下年度到期通過銀行收到款項時，應編製如下會計分錄：
借：銀行存款。
貸：應收票據。
其他應收款。
財務費用。
2.應計費用的調整
應計費用是指那些在本期發生而尚未支付款項的費用，或應歸屬本期負擔的費用，但會計上尚未確認入賬。比如：期末應付未付的借款利息、房屋租金等。
[例]某企業1月1日廠部租用臨時辦公用房數間，租期為3年，每月租金12000元，雙方商定每個季度末支付一次租金。
1月份的租金雖然按規定要到3月末才支付，但它是本月已經發生、應計入本月的費用，因而應於月末調整入賬。辦公用房租金屬於管理費用。這項調整業務涉及“管理費用”與“其他應付款”這兩個賬戶，應借記“管理費用”賬戶，貸記“其他應付款”賬戶。1月末應編製調整分錄如下：
借：管理費用。
貸：其他應付款。
2月末應編以上同樣的調整分錄。等到3月末用銀行存款支付前3個月的租金時，應編如下會計分錄：
借：管理費用。
其他應付款。
貸：銀行存款。
從以上舉例可知，如果一個企業已經發生的應計費用尚未入賬時，就需在期末編製調整分錄：借記某一費用賬戶，貸記某一負債賬戶。這樣，就能準確、合理地計算和確定本期的經營成果。
3.收入分攤的調整
在實際工作中，企業有時會發生一些預收收入，也就是收款在先，而銷售商品或提供勞務在後。在這種情況下，企業所收到的款項還不是已經發生的收入，而隻是企業的一種預收性質的收入。這種收入在收到時屬於一種負債，這種負債無須用現金和銀行存款來償還，而要用商品或勞務來抵償。對這些預先收到的收入，可先通過預收性質的賬戶來記錄，如“預收賬款”賬戶，到期末再按本期已提供的銷售商品或勞務部分，分攤計算應歸屬本期的收入，記入有關收入賬戶，並調整預收賬款的負債數額。
[例]某工業企業於1月2日接受了一項修理服務業務，為某單位修理設備10台，雙方商定每台修理費為2000元，共計20000元；由對方單位一次預付。本月份實際完成4台設備的修理工作。
預收修理收入這項經濟業務，一方麵使企業的銀行存款增加了20000元，另一方麵使企業的預收收入增加了20000元。銀行存款的增加，應借記“銀行存款”賬戶；預收收入的增加屬於企業負債的增加，應貸記“預收賬款”賬戶。因此，在收到這筆預收款項時，應編如下會計分錄：
借：銀行存款。
貸：預收賬款。
由於本月份隻完成了4台設備的修理工作，就應該相應確認4台設備的修理收入8000元（2000元×4）。月末的這筆調整業務，一方麵使企業的收入增加了8000元；另一方麵使企業的預收收入即負債減少了8000元。因此，這項業務涉及“其他業務收入”與“預收賬款”這兩個賬戶。收入增加，應貸記“其他業務收入”賬戶；預收收入減少，是負債的減少，應借記“預收賬款”賬戶。月末這項業務應編製調整分錄如下：
借：預收賬款。
貸：其他業務收入。
可見，如果一個企業的預收收入中，有一部分已經在本期實現，但尚未作為收入確認入賬，則應於期末編一筆調整分錄：借記某個負債賬戶（如“預收賬款”賬戶），貸記某個收入賬戶。
7.2 會計政策變更怎樣調賬
1.會計政策變更的處理方法
（1）追溯調整法。
追溯調整法又稱追溯適用法，是指對某項交易或事項變更政策時，如同該交易或事項初次發生時就開始采用新的會計政策，並以此對相關項目進行調整的方法。也就是說，追溯調整法將會計政策變更的影響追溯到過去，而不是在當期或未來各期記錄反映。在變更當年的比較財務報表中，變更前期的信息應按新的會計政策追溯重編。根據我國具體會計準則的規定，企業依據法律或會計準則等行政法規、規章的要求變更會計政策，若國家發布相關的會計處理方法，應按國家發布的相關會計處理規定進行處理；若國家沒有發布相關的會計處理辦法，應采用追溯調整法進行會計處理。由於經濟環境、客觀情況的改變而變更會計政策，以便提供有關企業財務狀況、經營成果和現金流量等更可靠、更相關的會計信息，也應采用追溯調整法進行會計處理。
（2）未來適用法。
未來適用法又稱未來調整法，是指對某項交易或事項變更會計政策時，新的會計政策適用於變更日後出現的交易或事項的方法。也就是說，采用未來適用法，沒有必要對與以前期間相關的項目進行調整，既不調整留存收益（即未分配利潤），也不調整當期淨收益，新的會計政策隻適用於變更當期及未來期間發生的交易或事項。我國具體會計準則規定，如果會計政策變更的累積影響數不能合理確定，無論屬於法規、規章要求變更會計政策，還是由於經濟環境、客觀情況的改變而變更會計政策，均應采用未來適用法。例如，如果企業的憑證、賬簿因不可抗力如火災、水災等，或因人為因素如盜竊、故意毀壞等，使企業會計政策變更的累積影響數無法計算，企業應采用未來適用法進行會計處理。
（3）當期調整法。
當期調整法是指將會計政策變更的累計影響數在會計政策變更發生當期加以確認，並單獨作為一個項目，即會計政策變更累積影響數列於當期的損益表中的方法。也就是說，采用當期調整法下，在變更年度的比較財務報表中，以前年度報表報告的會計信息不追溯重編。
會計政策變更時，在會計報表附注中應披露如下會計政策變更的有關事項：
（1）會計政策變更的內容和理由。
主要包括對會計政策變更的簡要說明、變更的日期、變更前采用的會計政策和變更後所采用的新會計政策，以及會計政策變更的原因等。
（2）會計政策變更影響數。
主要包括：
①采用追溯調整法時，計算出的會計政策變更的累積影響數。
②會計政策變更對本期及比較財務報表所列其他各期淨收益的影響金額。
③比較財務報表最早期間期初留存收益的調整金額。
（3）累積影響數不能合理確定的理由。
3.會計政策變更調賬舉例
[例]假定甲公司按照會計製度規定，從2007年1月1日起將存貨計價方法由原來的後進先出法改為先進先出法。2007年1月1日的存貨價值為500000元，2007年12月31日的存貨價值為440000元，當年銷售收入為5000000元，該公司當年購入存貨的實際成本合計為3600000元。如果在2007年保持會計政策不變，一直采用後進先出法對存貨進行核算，則2007年12月31日的存貨價值為900000元。假定2007年度的其他費用為240000元，所得稅稅率為25%。采用先進後出法對2007年年初存貨價值不能合理進行調整，因而，甲公司對該項會計政策變更采用未來適用法進行處理。
（1）計算會計政策變更對當期淨利潤的影響數。根據未來適用法的含義，甲公司隻對變更日後存貨的計價改按先進後出法計算即可，不需要調整采用先進先出法計算的2007年年初存貨價值。
根據上述有關數據，甲公司2007年改變會計政策後的銷售成本計算如下：
期初存貨+購入存貨實際成本-期末存貨
=500000+3600000-440000
=3660000（元）
假定2007年甲公司仍按後進先出法對存貨進行計價，則其銷售成本計算如下：
期初存貨+購入存貨實際成本-期末存貨
=500000+3600000-900000
=3200000（元）
兩種方法計算的銷售成本的差額為460000元（3660000-3200000），甲公司由於存貨計價的會計政策變更使當期利潤減少了460000元。扣除所得稅的影響，使當期淨利潤減少了115000元（460000-460000×25%）。
（2）附注說明：本公司2007年度按照會計製度規定，對存貨的計價由後進先出法改為先進先出法。該項會計政策變更無法確定其累計影響數，但其使本年度淨利潤減少了115000元。
[例]新華股份有限公司成立於2006年3月1日，為增值稅一般納稅企業，適用的增值稅稅率為17%；所得稅核算采用應付稅款法，所得稅稅率為25%；按淨利潤的10%提取法定盈餘公積。公司2007年12月31日前對壞賬采用直接轉銷法核算，從2008年1月1日起改按備抵法核算，按應收賬款餘額的5%計提壞賬準備。公司2006年末發生壞賬，2006年12月31日應收賬款餘額為400000元；2007年發生壞賬20000元，2007年12月31日應收賬款餘額為1000000元。
資產負債表項目年初數欄目的調整：
壞賬準備調增50000元，未分配利潤調減45000元，盈餘公積調減5000元。
利潤表及利潤分配表項目上年數欄目的調整：
管理費用調增30000元，年初未分配利潤調減18000元（20000×0.9），提取法定盈餘公積調減3000元（30000×10%），未分配利潤調減44000元。
7.3 會計估計變更怎樣調賬
1.會計估計變更的會計處理方法
對會計估計變更的處理，國際上通行的準則是未來適用法，即對某項交易或事項變更會計估計時，新的會計估計適用於變更日後出現的交易或事項。我國具體會計準則規定，對會計估計變更也應采用未來適用法，其處理方法如下：
（1）如果會計估計的變更僅影響變更當期，有關估計變更的影響數應計入變更當期與前期相同的相關項目中。
例如，企業原來按照應收賬款的2%提取壞賬準備，但現在企業不能收回的應收賬款的比例已達5%，因此，企業改按應收賬款餘額5%的比例提取壞賬準備，此項會計估計的變更隻影響變更當期，應當將會計估計變更的影響數計入變更當期。
（2）如果會計估計的變更既影響變更當期又影響未來期間，會計估計變更的影響數應計入變更當期和未來期間與前期相同的相關項目中。
例如，應計提折舊的固定資產的預計使用年限或預計淨殘值的估計若發生變更，則會影響變更當期及以後使用年限內各期間的折舊費用，因而，此項會計估計變更的影響數，應在變更當期及以後各期分別確認。
為了保證不同期間財務報表的可比性，會計估計變更的影響數如果以前計入企業日常經營活動的損益中，則以後也應計入相應的損益類項目中；如果以前計入在特殊項目中，則以後也應計入相應的特殊項目中。
2.會計估計變更如何在財務報表附注中披露
根據我國具體會計準則的規定，企業應在報表附注中披露如下會計估計變更事項：
（1）會計估計變更的內容和理由。包括會計估計變更的內容、變更日期以及對會計估計進行變更的原因。
（2）會計估計變更的影響數。包括會計估計變更對當期損益的影響數，以及對其他有關項目的影響數。
（3）會計估計變更的影響數不能確定的理由。
3.如何區分會計政策變更與會計估計變更
企業應正確區分會計政策變更和會計估計變更，並按不同的方法進行會計處理。但在實務中，有時很難將會計政策變更與會計估計變更分開。例如，某企業改變計提壞賬準備的計提方法，由應收賬款餘額百分比法改為應收賬款賬齡分析法，同時，計提比例也發生變化。這項會計變更既涉及會計政策變更，也涉及會計估計變更。根據我國會計準則規定，在這種情況下均視為會計估計變更，按會計估計變更的會計處理方法進行處理。
4.會計估計變更調賬舉例
甲公司於2004年1月1日起計提折舊的一台管理用設備，原始價值為43000元，估計使用年限為8年，預計淨殘值為3000元，按直線法計提折舊。到2004年初，由於科學技術的進步等原因，需要對原估計的使用年限和淨殘值作出修訂，修訂後該設備的使用年限為6年，淨殘值為1000元。采用未來適用法進行處理。
按原估計，每年折舊額為5000元[（43000-3000）/8]，已提折舊3年，共計15000元，固定資產賬麵淨值為28000元。則第4年即2004年相關科目的期初餘額。
28000甲公司改變估計使用年限和淨殘值後，2003年起每年計提的折舊費用為9000元（28000-1000）/（6-3），2004年不需要對以前年度已提折舊進行調整，隻需按重新預計的使用年限和淨殘值計算確定當年的折舊費用即可。以後每年也按新修訂的估計計算當年的折舊費用。編製會計分錄為：
借：管理費用。
貸：累計折舊。
附注說明：本公司一台管理用設備，原始價值為43000元，原估計使用年限為8年，預計淨殘值3000元，按直線法計提折舊。由於科學技術的發展，該設備已不能按原估計使用年限計提折舊，本公司於2004年初起變更該設備的使用年限為6年，預計淨殘值1000元，以便真實反映該設備的耐用年限和淨殘值。該項會計估計變更影響本年度淨利潤減少1000元[（9000-5000）×（1-25%）]。
7.4 會計差錯更正怎樣調賬
1.會計差錯的會計處理方法
（1）企業對於發現屬於當期的會計差錯，應當調整當期相關項目。
（2）本期發現前期會計差錯的會計處理。
為簡化，非重大會計差錯不調整資產負債表年初數、利潤表和利潤分配表上年數。
①與資產負債表日後事項無關。
企業發現與以前期間相關的非重大會計差錯，但應調整發現當期與前期相同的相關項目。
企業發現與以前期間相關的重大會計差錯，如果影響損益，應將其對損益的影響數調整。