當前，關聯企業避稅問題已成為客觀現實，而且手段不斷翻新，日益為世界各國所普遍關注。歸根結底，企業相互間的關聯關係、司法賦予企業在經營活動中的各種自由與權利、稅法自身的空白和漏洞以及稅法間的法律衝突三者共同為避稅行為提供了可選擇的法律空間，使其成為可能。
下麵附一案例進一步說明企業如何運用關聯交易融資避稅。
基本情況
甲公司（母公司）借給乙公司（全資子公司）1000萬元，借款期限一年，年利率8%，乙公司到期時一次性還本付息1100萬元；乙公司注冊資本總額1200萬元；已知同期同類銀行貸款利率為6%，金融保險業的營業稅稅率為5%，城市維護建設稅稅率是7%，教育費附加征收率是3%。
問，甲乙兩公司應如何籌劃？
籌劃分析
方案一：將這1000萬元做借款處理。
如果甲公司（母公司）借給乙公司（全資子公司）1000萬元做借款處理，乙公司當年“財務費用”賬戶列支甲公司利息80萬元。
按稅法規定，納稅人從關聯方取得的借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出……不得在稅前扣除；超過同期同類銀行貸款利率的部分，也不得在稅前扣除。
按規定允許稅前扣除的利息為：
1200（注冊資本）×50%（限製比例）×6%（銀行利率）=36（萬元）
調增應納稅所得額為80-36=44（萬元）
乙公司當年調增應納稅所得額要多納稅：
乙公司支付利息80萬元，由於是內部交易，對甲、乙公司整個利益集團來說，既無收益又無損失。但是甲、乙公司均獨立的企業所得稅納稅人，稅法對關聯企業利息費用的限製，使乙公司額外支付了14.52萬元（44×33%）的稅款。
甲企業收取的80萬元利息，還須按照“金融保險業”稅目繳納5%的營業稅和相應的城市維護建設稅以及教育費附加。
應納營業稅=80×5%=4（萬元）
應納城市維護建設稅=4×7%=0.28（萬元）
應納教育費附加=4×3%=0.12（萬元）
合計金額為4+0.28+0.12=4.4（萬元）
對整個集團企業來說，合計多納稅費為4.4×（1-33%）+14.52=15.97（萬元）
方案二：做預付賬款處理。
如果甲、乙公司存在購銷關係，乙公司生產的產品作為甲公司的原材料。當乙公司需要借款時，甲公司可以支付預付賬款1000萬元給乙公司，讓乙公司獲得一筆“無息”貸款，從而排除了關聯企業借款利息扣除的限製。
方案三：做應收賬款處理。
如果甲、乙公司存在購銷關係，甲公司生產的產品作為乙公司的原材料。甲公司可以采取賒銷方式銷售產品，將乙公司需要支付的應付賬款由甲公司作為應收賬款掛賬，這樣乙公司同樣可以獲得一筆無息貸款。
方案四：做投資處理。
將甲公司借款1000萬元給乙公司，改成甲公司向乙公司增加投資1000萬元，乙公司就無需向甲公司支付利息。如果甲公司適用所得稅稅率與乙公司相同，從乙公司分回的利息無需補繳稅款。如果甲公司所得稅稅率高於乙公司，乙公司可以保留盈餘不分配，這樣甲公司也就無需補繳所得稅。
籌劃結果
比較而言，後三種方案可以節省方案一的稅款，可供關聯企業選擇。
不過適用方案二與方案三時需要一定的前提條件，當前提條件成立時，就可以分別做出預付賬款處理或做應收賬款處理。
特別提示
企業為了融資方便，常常在關聯方之間發生借貸款業務。雖然《企業所得稅稅前扣除辦法》規定，納稅人從關聯方取得的借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出以及超過同期同類銀行貸款利率的部分，不得在稅前扣除，但可以通過其他途徑排除這一限製，從而達到節稅的目的。後三種方案可以節省方案一的稅款。方案二和方案三，屬於商業信用籌資。這是因為，關聯企業雙方按正常售價銷售產品，對應收賬款或預付賬款是否加收利息，可以由企業雙方自願確定，稅法對此並無特別規定。乙公司是甲公司的全資子公司，甲公司對應收賬款或預付賬款不收利息，對於投資者來說，並無任何損失。如果乙公司不是甲公司的全資子公司，甲公司應考慮其自身的利益，適當提高售價，把應當由乙公司負擔的利息轉移到原材料成本。應當指出，如果關聯方企業之間不按獨立企業間業務往來收取或支付價款、費用，而減少應稅收入或應納稅所得額的，稅務機關有權進行合理調整。因此，企業采用方案二和方案三進行籌劃時應當謹慎行事。
區域不同稅收政策不同
不同的地域，其稅收負擔往往存在差異。地域籌劃思路是：充分利用國內不同地域、不同國家（或地區）的稅負差別，統籌安排國內或跨國經濟活動。地域籌劃包括國內地域籌劃和國際稅收籌劃。
1.國內地域籌劃
目前，我國稅收立法權基本集中於中央，稅法統一。但不同地方的稅收待遇差別是客觀存在的，甚至相差很大。國內存在一些低稅區，或稱“國內避稅地”，比如改革開放政策下的經濟特區和沿海（甚至沿江）經濟開放區，科學技術是第一生產力政策下的經濟技術開發區和高新技術產業開發區，鼓勵出口政策下的保稅區，扶貧政策下的“老少邊窮”地區，開發大西部政策下的西部地區，振興東北政策下的東北地區。這些地區分別享有不同程度、不同類型的稅收優惠。因此，納稅人應選擇注冊地點、經營地點、分公司或子公司設置地點，減輕稅負。還可適度運用轉讓定價手段，合法避稅。而且，隨著市場經濟體製改革的不斷深入，地方將擁有更大的稅收權限，各地或可出台不同的稅收政策，那時國內地域籌劃將大有用武之地。
2.國際地域籌劃
加入WTO後，我國對外經濟交往不斷擴大，更多的外商來華投資，以及更多的國內企業走向世界，跨國經濟活動日益頻繁。因此，國際地域籌劃的前景十分廣闊。國際地域籌劃的思路是充分利用不同國家稅法和國際稅收協定的差異，通盤安排跨國經濟活動。國際稅負差異往往大於國內稅負差異，在國際上存在一些低稅區，即國際避稅地。有些國家和地區不征收任何所得稅，比如巴哈馬、百慕大群島、開曼群島、瑙魯；有些國家和地區征收所得稅但稅率較低，比如瑞士、列支敦士登、澤西島和根西島；有些國家和地區所得稅課征僅實行地域管轄權，比如中國香港特區、巴拿馬、塞浦路斯；有些國家和地區對國內一般公司征收正常的所得稅，但對某些特定公司提供特殊的稅收優惠，比如盧森堡、荷屬安第列斯；有些國家和地區與其他國家簽訂有大量稅收協定，比如荷蘭。這些國家和地區統稱國際避稅地。國際地域籌劃往往要利用國際避稅地，通過在國際避稅地設置中介國際控股公司、中介國際金融公司、中介國際貿易公司、中介國際許可公司，並運用轉讓定價等手段，從而使跨國公司在全球經營中的總稅負降到最低程度。
企業可以利用地區稅負差異實施納稅籌劃。
我國對設在經濟特區、經濟開發區、高新技術開發區和保稅區等區域內的納稅人規定較多的稅收優惠。如特區企業與內地企業所得稅稅率有15%和33%之別，眾多的地方優惠區內企業也較優惠區外企業的稅負輕。但是並非隻有完全是在“優惠區”內經營的企業才享有優惠稅率，對於在特定地區內注冊的企業，隻要投資方向和經營項目符合一定要求也可享受稅收優惠政策。這樣，一些企業就可以通過在特區設立機構，利用“避稅地”方式來進行避稅。
下麵附一案例說明用不同地區稅收政策如何避稅。
基本情況
美國H企業是全球知名的娛樂業巨頭，隨著中國改革的日益深入，中國經濟與全球經濟的密切融合，H公司看好中國這個巨大的娛樂消費市場，決定在華投資興建一大型高爾夫球常對於選擇球場所在的地區，現在有A、B兩市可供選擇。而且H公司認為A、B兩市無論在消費市場，還是在建設環境與條件等方麵，都大致相仿。
問，H公司應如何進行選擇？
政策解讀
根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》的規定，娛樂業是指為娛樂活動提供場所和服務的業務，包括經營歌廳、舞廳、卡拉OK歌舞廳、音樂茶座、台球、高爾夫球、保齡球嚐遊藝場等娛樂場所以及娛樂場所為顧客提供服務的業務。稅法中還規定，在我國娛樂業執行5%～20%的浮動稅率，具體適用的稅率，由各盛自治區、直轄市人民政府根據當地的實際情況在稅法規定的幅度內決定。
籌劃分析
由於A、B兩市無論在消費市場，還是在建設環境與條件等方麵，都大致相仿，那麼H公司在A、B兩市之間進行選擇時就應看重考慮稅收的因素了。如果在A市娛樂業中經營高爾夫球隻執行8%的營業稅率，而在B市娛樂業中經營高爾夫球則執行15%的營業稅率，兩者相差近一倍。那麼，H企業就應果斷決定在A市進行投資，興建高爾夫球常
籌劃結果
如果A市娛樂業中經營高爾夫球執行8%的營業稅率，而在B市是15%，H企業最終決定在A市進行投資，達到了節稅近一倍（15%-8%）的目的。H企業的選擇就是利用娛樂業的浮動稅率，在不同地區之間加以選擇，減輕了高爾夫球場投入使用後所得營業收入的稅收負擔。
混合銷售合理節稅
一項銷售行為，如果既涉及增值稅應稅貨物又涉及非應稅勞務，稱為混合銷售行為。需要解釋的是：出現混合銷售行為，涉及的貨物和非應稅勞務是直接為銷售一批貨物而做出的，兩者之間是緊密相連的從屬關係。它與一般既從事這個稅的應稅項目，又從事那個稅的應稅項目，兩者之間都沒有直接從屬關係的兼營行為，是完全不同的。這就是說混合銷售行為是不可能分別核算的。
稅法對混合銷售的處理規定是：從事貨物的生產、批發或零售的企業、企業性單位及個體經營者，從事貨物的生產、批發或零售為主，並兼營非應稅勞務的企業、企業性單位及個體經營者，發生混合銷售行為，視為銷售貨物，征收增值稅；但其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應稅勞務，不征收增值稅。“以從事貨物的生產、批發或零售為主，並兼營非應稅勞務”，是指納稅人年貨物銷售額與非應稅勞務營業額的合計數中，年貨物銷售額超過50%，非應稅勞務營業額不到50%。
發生混合銷售行為的納稅企業，應看自己是否屬於從事貨物生產、批發或零售的企業、企業性單位。如果不是，則隻繳納營業稅。下麵舉例子具體說明什麼情況需要繳納營業稅，什麼情況營業稅和增值稅一並繳納。
【例5-1】某院校於2006年11月轉讓一項新技術，取得轉讓收入80萬元。其中：技術資料收入50萬元，樣機收入30萬元。因為該項技術轉讓的主體是院校，而院校是事業單位。該院校取得的80萬元混合銷售收入，隻需按5%的稅率繳納營業稅，不繳納增值稅。
如果發生混合銷售行為的企業或企業性單位同時兼營非應稅勞務，應看非應稅勞務年銷售額是否超過總銷售額的50%，如果非應稅勞務年銷售額大於總銷售額的50%時，則該混合銷售行為不納增值稅，如果年銷售額小於總銷售額的50%時，則該混合銷售行為應納增值稅。
納稅人可以通過控製應稅貨物和應稅勞務的所占比例，來達到選擇繳納低稅負稅種的目的。
不同企業發生的混合銷售行為的稅務處理方式不同，給企業進行納稅籌劃創造了一定條件。
【例5-2】
某材料製品廠生產銷售木製地板磚、並代為客戶施工。2006年5月，某材料製品廠承包了B公司的地板工程，工程總造價為10萬元。
其中，某材料製品廠提供的木製地板為4萬元，施工費為6萬元。工程完工後，某材料製品廠給B公司開具普通發票，並收回了貨款（含施工費）。
假如，該廠2006年施工收入60萬元，地板磚銷售收入為50萬元，則該混合銷售行為不繳納增值稅，隻交營業稅=100000×3%=3000（元）。
相反，假如該廠2006年施工收入50萬元，地板磚銷售收入為60萬元，則該企業的混合銷售行為，應一並繳納增值稅。那麼，該行為應繳納增值稅如下：
100000÷（1+17%）×17%=145299.91（元），可以抵扣進項稅額。
從事兼營業務又發生混合銷售行為的納稅企業或企事業單位，如果當年混合銷售行為較多，金額較大，企業有必要增加非應稅勞務營業額，並超過年銷售額的50%，就可以降低混合銷售行為的稅負，不繳納增值稅，從而增加企業的現金流量。不過，納稅人的銷售行為是否屬於混合銷售行為，要由國家稅務總局所屬征收機關確定。企業在有條件進行納稅籌劃時，千萬不要忘了獲取相關機關的批準，以使自己的納稅籌劃活動名正言順。
再比如，某建築公司為某單位蓋樓房，雙方議定由建築公司包工包料，一並核算，也就是說，建築公司既承擔建築施工業務，同時為了蓋成這幢樓又向該單位銷售建築材料。這樣建築公司也發生了混合銷售行為。由於建築公司本身不是從事貨物生產銷售的企業，因此其混合銷售行為都視為銷售非應稅勞務（即從事營業稅應稅勞務），不征收增值稅，而是將建築業務收入和建築材料款額合並起來，按3%的稅率征收營業稅。
下麵附兩個案例來具體說明。
案例1：
基本情況
九峰建築材料商城，主營建築材料批發零售，兼營對外安裝、裝飾工程，增值稅一般納稅人，2006年6月發生銷售建築材料並代客戶安裝，建築材料購入價是100萬元，賣出價為115元。以120萬元的價格銷售並代為安裝。九峰建築材料商城如何籌劃（營業稅率3%）？
籌劃分析
營業稅與增值稅（營增稅）稅率比=3%÷17%×100%=17.6%
籌劃結果
企業實際增值率小於營增稅率比，選擇繳納增值稅合算，可以節稅0.9萬元，即：
也就是九峰建築材料商城應當設法使貨物的銷售額占到全部營業額的50%以上。
案例2：
基本情況
偉強公司主營建築施工，兼營建材的批發。2006年接C公司大樓建造工程，議定包工包料合定工程總造價1200萬元。使用的建材按市價算1000萬元，實際進價800萬元，施工費200萬元。偉強建築公司應如何進行納稅籌劃（營業稅率3%）？
籌劃分析
偉強建築公司的建材實際增值率=（1000-800）÷1000×100%=20%
實際增值率大於營增稅率比，應當籌劃繳納營業稅。
籌劃結果
偉強建築公司要使2006年交營業稅的營業額占50%以上，可節稅32萬元，即：
總經理的理財哲學
窮則思變的理財哲學
既然是貧窮者，錢少是其軟肋，以軟肋和市場上的強敵去對擂，顯然是不明智的。對貧窮者而言，最可靠的資本就是“了解自己”的財智素質。
財智案例之一：將生活費用變成第一資本。
一個人用100元買了50雙拖鞋，拿到地攤上每雙賣3元，一共得到了150元。另一個人很窮，每個月領取100元生活補貼，全部用來買大米和油鹽。同樣是100元，前一個100元通過經營增值了，成為資本。後一個100元在價值上沒有任何改變，隻不過是一筆生活費用。貧窮者的可悲就在於他的錢很難由生活費用變成資本，更沒有資本意識和經營資本的經驗與技巧，所以貧窮者就隻能一直窮下去。
[財智哲學]
因為渴望是人生最大的動力，隻有對財富充滿渴望而且在投資過程中享受到賺錢樂趣的人，才有可能將你的生活費用變成“第一資本”，同時積累資本意識與經營資本的經驗與技巧，獲得最後的成功。
財智案例之二：最初幾年是最大困難。
其實，貧窮者要變成富人，最大的困難是最初幾年。財智學中有一則財富定律：對於白手起家的人來說，如果第一個百萬花費了10年時間，那麼從100萬元到1000萬元，也許隻需5年，再從1000萬元到1億元，隻需要3年就足夠了。
這一財富定律告訴我們：因為你已有豐富的經驗和啟動的資金，就像汽車已經跑起來，速度已經加上去，隻需輕輕踩住油門，車就會前進如飛。開頭的5年可能是最艱苦的日子，接下來會越來越有樂趣且越來越容易。
[財智哲學]
貧窮者不僅沒有資本，更可悲的是沒有資本意識，沒有經營資本的經驗和技巧。貧窮者的錢如不是資本，也就隻能一直窮下去。
財智案例之三：貧窮者的財富隻有大腦。
人與人之間在智力和體力上的差異並不是想像的那麼大，一件事這個人能做，另外的人也能做。隻是做出的效果不一樣，往往是一些細節的功夫，決定著完成的質量。
假如一個恃才傲物的職員得不到總經理的賞識，他隻是簡單地把原因歸結為不會溜須拍馬，那就太片麵了。總經理固然不喜歡不尊重自己的人，但更重要的是他能看出你的價值和造化。同樣，假如你第一次去辦營業執照，就和辦證的人吵得不可開交，可以肯定你辦的那個小店永遠隻能是個小店，做大很難。這樣的心態，別說投資，連日常理財都難做好。
很多投資說到底是一種賭博，賭的就是將來的收益大於現在的投入。投資是件風險極大的事，錢一旦投出去就由不得自己。貧窮者是個弱勢群體，從來沒把握過局勢，很多時候連自己也不能支配，更不要說影響別人。貧窮者投資，缺的不僅僅是錢，而是行動的勇氣、思想的智慧與財商的動機。
貧窮者最寶貴的資源是什麼？不是有限的那一點點存款，也不是身強力壯，而是大腦。以前總說思想是一筆寶貴的精神財富，其實在我們這個時代，思想不僅是精神財富，還可以是物質化的有形財富，很多時候是可以喊價出售的。一個思想可能催生一個產業，也可能讓一種經營活動產生前所未有的變化。
[財智哲學]
人與人之間最根本的差別不是高矮胖瘦，也不是單眼皮和雙眼皮的問題，而是裝著經營知識、理財性格與資本思想的大腦。
財智案例之四：貧窮者的發財故事。
人再窮也難免有美好願望，所以才有那麼多的民間故事，讓放牛的董永撞到了一個七仙女，讓打魚的老頭撿到一顆夜明珠。貧窮者創造的這些發財故事，都帶有一種偶然性，可遇不可求。貧窮者講這些故事，聽這些故事，也就是過把嘴癮和耳癮而已。其實，隻要你願意，你也可以成為董永或是夜明珠的擁有者。
有一位偉人的話我們都很熟悉，大意是一個人的價值大小，不是看他向社會索取多少，而是看他貢獻多少。相比之下，按勞分配並不是按你的勞動量來分配，“多勞”不是讓你累死，而是要生產出更多的價值。隻要你願意，你勞動的能力越強，創造的價值越多，就越可能獲得高的收入。多勞多得的根本是質而不是量，貧窮者最根本的投資是對自身能力的投資。
[財智哲學]
說到資本家，貧窮者就聯想到那些剝削工人剩餘勞動價值的人，心中自然有種抵觸。實際上，隻要你願意，你也可以當資本家，資本市場是向每一個人開放的，其中也有你的那一份天地。
財智案例之五：不要用運氣為貧窮開脫。
關於資本的故事每個人都聽過不少。 比如某個美國老太太，買了一百股可口可樂，壓了幾十年，成了千萬富翁；某位中國老太太，捂了10年深發展原始股，也成了超級富婆。故事的主角都是老太太，偶然的機會，居然一彎腰就撿了一個“金娃娃”。
從理論上講，美國老太太和中國老太太的投資都是成功的，但對更多的人而言，卻很難有什麼推廣價值。兩個老太太憑著什麼能夠堅持捂股？不是理智的分析，也不是堅定的信心，而是什麼都不懂，要麼是壓在箱底忘在腦後了，要麼是運氣的因素。貧窮者把很多事情都歸於運氣。因為隻有運氣是最好的借口，可以為自己的貧窮開脫，“運氣不好”是所有失敗者的療傷良藥。
[財智哲學]
在商品經濟時代，人人都會有運氣，不勞而獲不僅是可恥的，而且是不可能的。一個人之所以有權獲得收入，是因為他為社會生產出了產品，社會才給了他的回報。
財智案例之六：教育是最大投資。
學曆隻是一般教育的證明，學校裏學到的隻是一些綜合性的基礎知識，人一輩子都需要重新學習。有一篇報道，江蘇省2003年高學曆（本科及以上）者人均年收入超過11萬元，小學文化程度者隻有3708元，二者相差近30多倍。經濟收入的懸殊，已經造成實際上的高低貴賤，在當今社會，要想過上稍稍像樣一點的生活，就必須有一個高學曆。
學曆要多高才算得上是高學曆呢？10年前能上大學就很了不起了，現在本科已經是基本要求，連碩士也讓人挑肥揀瘦，教育的壓力對每個人來說都是嚴峻的。而一個中等城市裏的一般家庭，培養出一個本科畢業生，要花多少錢呢？江蘇省城市調查隊曾經作過一項調查，按2003年教育支出水平計算，有孩子上學的家庭一年需為每個孩子支出6727元，占普通家庭總收入的27.4%。按各學級的費用計算，一點彎路不走，將一個孩子培養到大學畢業共需花費18萬元，這還不包括孩子在家的一切生活費用。設身處地想一想，18萬元對一般收入家庭也不是個小數目，對低收入家庭來說，要解決這項經費，惟一的辦法就隻有省吃儉用。
[財智哲學]
教育是最大的投資，對很多貧窮者來說，他們的命運是和受教育程度密切相關的。因為貧困不是一種罪過，但貧困中的人都不得不承受它的惡果。
財智案例之七：知本向資本靠攏。
有個故事說的是一個國王要感謝一個大臣，就讓他提一個條件。大臣說：“我的要求不高，隻要在棋盤的第一個格子裏裝1粒米，第二個格子裏裝2粒，第三個格子裏裝4粒，第四個格子裏裝8粒，以此類推，直到把64個格子裝完。”國王一聽，暗暗發笑，要求太低了，照此辦理。不久，棋盤就裝不下了，改用麻袋，麻袋也不行了，改用小車，小車也不行了，糧倉很快告罄。數米的人累昏無數，那格子卻像個無底洞，怎麼也填不滿……國王終於發現他上當了，因為他會變成沒有一粒米的窮者。一個東西哪怕基數很小，一旦以幾何級倍數增長，最後的結果也會很驚人。
貧窮者的發展難，起步難，堅持更難。就那麼幾粒米，你自己都沒了胃口。可一件事情的成功，往往就在於最後一步。當基數積累到一定的時候，隻需要跳一下格子，你就立地成佛了。這之前的一切都是鋪墊，沒有第一粒米，就沒有後麵的小車大車，這個過程是漫長的亦是艱難的。但是世界上聰明人很多，有知識的人遍地都是，但真正能發大財的卻少，要把知識變為知本，隻有和資本聯姻才行。
[財智哲學]
富人靠資本生錢，貧窮者靠知本致富。以知本作為資本，赤手空拳打天下，可能是現代貧窮者們最後也最輝煌的夢想。但是一個生活在底層的人，很難有俯瞰的眼光和軒昂的氣度，貧窮者內心最缺乏的其實就是這種自信。
(本章完)