第三節 作業成本法的基本原理
傳統成本計算法認為，因為產出消耗資源，所以資源分配到產出上便形成產出成本。上述觀點表麵看似合乎邏輯、無懈可擊，其實掩蓋了作業在資源轉化為產出過程中的作用這個實質性的問題。實際上，作業是資源轉換為產出必不可少的關鍵環節，傳統成本法的問題在於把它掩蓋在了一個“黑箱”之中。
成本計算法認為，由於作業消耗了資源，產出消耗了作業，因此資源應該通過資源動因分配給作業形成作業成本，而作業成本應通過作業動因分配給產出。這裏，成本動因是重要的量化基準，即作業動因是產出消耗作業的量化基準，資源動因是作業消耗資源的量化基準。ABC涉及兩階段的製造費用分配過程：第一階段，把有關生產或服務的製造費用(資源)歸集到作業中心，形成作業成本；第二階段，通過作業動因把作業成本庫中歸集的成本分配到產品或服務(成本標的)中去，最終得到產出成本。
ABC法下，傳統成本分攤方法的“黑箱”——作業箱被打開了，在計算產出成本時，已不再是一步把資源越過作業分配到產出，而是通過作業鏈分析，找出相應的作業和作業鏈，尋找出作業與資源、產出與作業的關係，進而恰當地進行成本分攤。可見，當我們把作業“黑箱”打開，視“作業”為連接源與產出的“中介”後，就走進了成本計算方法的新天地——作業成本法。一作業成本計算的基本步驟
根據上述基本原理，作業成本計算法按如下兩步驟進行：
第一步，確認作業、主要作業、作業中心，按同質作業設置作業成本庫；以資源動因為基礎將間接費用分配到作業成本庫。
作業是基於一定目的，以人為主體，消耗了一定資源的特定範圍內的工作，是構成產品生產、服務程序的組成部分。實際工作中可能出現的作業類型一般有：起動準備、購貨訂單、材料采購、物料處理、設備維修、質量控製、生產計劃、工程處理、動力消耗、存貨移動、裝運發貨、管理協調等。一個作業中心就是生產程序的一個部分。按照作業中心披露成本信息，便於管理當局控製作業、評估業績。
作業引發資源的耗用，而資源動因是作業消耗資源的原因或方式，因此，間接費用應當根據資源動因歸集到代表不同作業的作業成本庫中。由於生產經營的範圍擴大、複雜性提高，構成產品生產、服務程序的作業也大量增加，為每項作業單獨設置成本庫往往並不可行。於是，將有共同資源動因的作業確認為同質作業，將同質作業引發的成本歸集到同質作業成本庫中以合並分配。按同質作業成本庫歸集間接費用不但提高了作業成本計算的可操作性，而且減少了工作量，降低了信息成本。
第二步，以作業動因為基礎將作業成本庫的成本分配到最終產品。
產品消耗作業，產品的產量、生產批次及種類等決定作業的耗用量，作業動因是各項作業被最終產品消耗的方式和原因。例如，起動準備作業的作業動因是起動準備次數，質量檢驗作業的成本動因是檢驗小時。明確了作業動因，就可以將歸集在各個作業成本庫中的間接費用按各最終產品消耗的作業動因的比例進行分配，計算出產品的各項作業成本，進而明確最終產品的成本。
二 成本動因的選擇
成本動因是作業成本法的核心概念之一，它表示某一特定作業與特定資源、特定成本標的與特定作業之間的因果關係，指推動資源和作業發生的直接、根本驅動力量。揭示和科學地確定成本動因可以從根本上提高會計信息係統的質量，從而提高企業的經營決策水平和管理控製水平。
成本動因的選擇反映了精確性(含純粹性)與實行成本之間的權衡，是合理、科學的近似。近似是本質，科學指精神——包括理論與方法，合理是研究一切實際問題的出發點，即不脫離實際情況。具體講為了提高精確性，對每項作業消耗的資源或產品/服務消耗的作業，都需精確地選擇相應成本動因。過高的精確性必然產生高額的實行成本，但是為了使實行成本最低，大量混合成本信息又會犧牲成本信息的純粹性和精確度，兩者都違背了成本/效益原則。因此隻有根據實際情況，運用科學的理論和方法，在相對準確理念下確定成本動因，才有可能達到兩者的和諧。
成本動因選擇存在於作業成本法中的兩個環節，一是在資源—作業環節選擇資源動因，這一步側重於純粹性的考慮，兼顧實行成本；二是在作業—成本標的環節選擇作業動因，這一步是在第一步基礎上通過科學地合並作業，成立作業幹心，建立作業成本庫之後的選擇，它側重於實行成本兼顧精確度要求。對最終精確度產生直接影響的是第二環節，但是第二環節是建立在第一環節純粹性基礎之上的。每一個環節都需要解決兩個問題：選擇哪一個成本動因，選擇多少個成本動因。
(一)影響資源動因選擇的因素
ABC(作業成本法)設計者在把資源歸集到作業中心的過程中，重要而困難的問題是如何恰當地選擇資源動因以真正反映資源耗費和具體作業之間的因果關係。解決這一問題需要做兩個相互獨立而又相互關聯的決策：使用哪些資源動因和使用多少資源動因。相互獨立是因為使用什麼資源動因屬於“質”的問題，使用多少資源動因屬於“量”的問題，相互關聯是因為使用什麼資源動因影響到達到一定作業成本精確度所需要的資源動因種類數量。以下從影響資源動因選擇因素的角度討論使用什麼資源動因。影響資源動因選擇的主要因素有ABC目標、成本、行為導向、相關性等。
1.ABC目標：如果實施ABC主要目標是戰略決策，那麼需要選擇與戰略決策相關的成本動因。這種情況下通常采用“由上而下”的確定作業方法，其特點是作業口徑較粗，資源動因數目較少，ABC係統較簡單。如果實施ABC的目標包括管理控製，通常是采取“由下而上”的方法，確定的ABC係統較複雜，作業比較細，相應資源動因數目較多。
2.實行成本：資源動因的選擇要考慮ABC實行成本。根據成本/效益原理，實行成本越低的資源動因越容易被選中。獲得資源動因數據越方便、資源動因信息資料的加工處理越簡單，則實行成本越低，實行成本越低的資源動因越容易被選擇。例如在傳統會計信息係統中業已存在的直接工時、機時等成本動因。確定資源動因的方法有經驗法、回歸法、測定法等。方法的選擇也要考慮成本/效益原則，若三種方法都能滿足精確度要求，那麼較好的方法是經驗法，因為經驗法的實行成本最低。
3.行為導向：行為導向指通過科學地設置資源動因，達到提高部門、員工的成本意識並影響其經濟行為的管理思想和方法。例如，日本公司大多數采用直接人工小時為基礎分攤製造費用，目的是為了降低昂貴的人工投入在產品成本中的比例。同樣道理，如果選擇零部件種類數為資源動因，則有利於鼓勵設計人員在設計中盡量采用標準化的通用件，而放棄使用過多的專用件，從而達到降低生產專用件的高額成本等等。