民辦高校會計製度建設的探討
教育經濟
作者：黃孝紅 葉少明
【摘要】 本文通過對民辦高校運用會計製度現狀的調查，分析了民辦高校執行《民間非營利組織會計製度》對民辦高校的意義及存在的問題，探討了中國民辦高校會計製度的選擇與建設。
【關鍵詞】 民辦高校 民間非營利組織 會計製度 合理回報
中國民辦高校近年來迅速發展， 2013年教育部批準的高校名單（截止到2013年6月21日）的一組統計數據顯示：我國共有高校2198所，其中獨立設置民辦普通高等學校424所，約占20%。隨著民辦高校數量和規模的急劇擴張，其會計核算方麵暴露出越來越多的問題，既阻礙了民辦高校自身的發展，也給政府相關職能部門管理帶來了一定的困難，構建我國民辦高校會計核算製度迫在眉睫。
一、我國民辦高校運用會計製度的現狀
1、民辦高校的會計特征
（1）民辦高校屬於非營利組織的性質。我國1998年8月29日頒布的《高等教育法》第二十四條規定：“設立高等學校，應當符合國家高等教育發展規劃，符合國家利益和社會公共利益，不得以營利為目的。”這說明所有的高等學校，是一個不得以營利為目的的經濟組織，是一個非營利性組織。
（2）民辦高校的經費來源非財政性。我國2002年12月28 日頒布的《民辦教育促進法》第二條規定：“國家機構以外的社會組織或者個人，利用非國家財政性經費，麵向社會舉辦學校及其他教育機構的活動。”表明民辦學校的辦學主體不是國家機構，辦學經費不是國家財政性經費。當然，近年來，政府開始向民辦高校劃撥少量的財政性資金，以補助其開展高等教育活動。但是，這種補助僅僅是開始，而且規模不大，在辦學經費支出中比重很小。
（3）民辦高校辦學主體非政府。民辦高校的出資人不是國家機關，因而民辦高校不屬於事業單位，應該歸入民間非營利組織。
2、民辦高校會計核算製度的選擇
民辦高校應該采用何種會計製度，《民辦教育促進法》及其《民辦教育促進法實施條例》中沒有作出明確合理的規定。從海南省民辦高校的調查中發現，2005年以前，在實踐中民辦高校執行的會計製度大體可以分為：一是執行《事業單位會計製度》；二是執行《高等學校會計製度》；三是將《事業單位會計製度》和《高待學校會計製度》相結合運用。另外，也有屬於上市公司控股的民辦高校套用《企業會計製度》進行會計核算和賬目處理的。由於民辦高校采用的會計製度不統一，就造成民辦高校在財務治理上的不科學和不規範。會計信息的可比性較差，導致有關部門對民辦高校的財務治理難以到位，稅收關係調理不清，不利於對民辦高校資金治理、使用的監管。我國現有的會計核算製度和高校財務製度大多以財產的公有製性質而設立，強調預算管理，突出了防止國有資產流失功能，不能體現民辦高校投資主體的知情權以及成本核算、營利等問題，影響了民辦高校出資人的積極性。
2004年8月18日，財政部發布了《民間非營利組織會計製度》，該製度的頒布實施，首先從理論上結束了民辦高校沒有統一會計製度的現狀，解決了民辦高校適用的會計規範問題。
2005年，《民間非營利組織會計製度》開始執行。海南省除屬於上市公司控投的民辦高校外，其他民辦高校開始執行《民間非營利組織會計製度》組織會計核算。
《民間非營利組織會計製度》為民辦高校的會計核算奠定了基礎，但該製度適用於普通的民間非營利組織，並非針對於民辦高校。因此，民辦高校會計核算在執行此製度時還存在一定的局限性。
二、民辦高校會計核算執行《民間非營利組織會計製度》存在的問題
1、民辦高校的產權關係不清晰
《民間非營利組織會計製度》中，基於非營利性質，未設置所有者權益，隻設置淨資產賬戶，並將淨資產劃分為非限製性淨資產與限製性淨資產。這樣的設置不能滿足民辦高校資產的來源，民辦高校的資本大部分是辦學者出資的，這部分出資並不是不求回報的。因此，民辦高校執行《民間非營利組織會計製度》後，會計核算上就不能體現產權關係，使得民辦高校的產權關係不清晰。特別是財務報告中，資產負債表的設置，隻反映淨資產，不能體現辦學者的出資信息，辦學者往往會擔心自己的出資全部公益化，不利於出資者繼續出資。
2、《民間非營利組織會計製度》規範的核算內容過於簡單，不能完全規範民辦高校經濟事項
（1）行業（教育）特征不明顯。《民間非營利組織會計製度》在會計科目設置等方麵，對教育單位的教育經濟行為反映得不夠直接。在收入和支出的會計科目設置中沒有體現教育特征的會計科目。
（2）政府補助核算。《民間非營利組織會計製度》設置了“政府補助收入”科目，核算的內容是民間非營利組織因為政府撥款或者政府機構結餘的補助而取得的收入，但並未規範這些補助收入的計量。民辦高校取得的科研經費、教育補貼經費及中央財政及地方財政給予的示範實訓室建設經費等，這些補助有的是收益性的，有的是資產性的，還有的是收益與資產相結合性的。對於收益性的可按《民間非營利組織會計製度》的規範處理，記入當期的淨資產。但對於資產性的卻不能一次性記入當期淨資產。例示範實訓室建設經費，形成的是固定資產，這部分固定資產後續如何計量，提不提折舊，是一個困擾會計管理工作的會計核算問題。這裏沒有一個規範的會計政策，實務中現在也隻能參照《企業會計準則》中的政府補助來核算。
（3）民辦高校出資人的合理回報問題。《民間非營利組織會計製度》第二條規定：本製度適用於在中華人民共和國境內依法設立的符合本製度規定特征的民間非營利組織。民間非營利組織包括依照國家法律、行政法規登記的社會團體、基金會、民辦非企業單位和寺院、宮觀、清真寺、教學等。民辦高校屬於民辦非企業單位，其可執行《民間非營利組織會計製度》。但適用本製度的民間非營利組織應同時具備的特征之二是資源的投資者向該組織投入的資源不取得經濟回報，而《民辦教育促進法》第五十一條規定“民辦學校在扣除辦學成本、預留發展基金以及按照國家有關規定提取其他的必需的費用後，出資人可以從辦學結餘中取得合理回報”。《民辦教育促進法實施條例》中規定民辦高校的出資人是可以取得合理回報的，將合理回報限定在“不得高於其實際出資額商業銀行當年長期貸款利息的200%”。《民間非營利組織會計製度》在不求回報與《民辦教育促進法》合理回報之間相悖。從《民間非營利組織會計製度》中規範的民間非營利組織應同時具備的特征看，民辦高校不具備執行《民間非營利組織會計製度》的特征。但是《民辦教育促進法》第三條明確規定“民辦教育事業屬於公益性事業，是社會主義教育事業的組成部分”，第五十一條規定“出資人可以從辦學結餘中取得合理回報”。這些規定就給民辦高校定了性，即使民辦高校取得了合理回報，也是不以營利為宗旨和目的的非營利組織。我國民辦高校沒有相應的會計製度，民辦高校隻能選擇《民間非營利組織會計製度》，政府及相關部門對民辦高校執行《民間非營利組織會計製度》也沒有疑議。《民辦教育促進法》是上位法，兩者誰服從誰是非常明顯的。在會計核算上，民辦高校出資人的合理回報問題是不能回避的。如何核算，如何報告，沒有統一規範，這樣的財務報告就不是很規範了。