利用物權對應全新解讀借貸記賬法
實務導航
作者：麼秀傑
【摘 要】 將借貸記賬法涉及到的內容分為物權對應、形態轉換和形式轉換三種類型，分析分錄產生的原因，並按照資金運動的邏輯順序將籌資、投資、采購、生產、銷售、經營成果計算及利潤分配以圖形的方式形象地展示。對損益結轉的原因進行了邏輯上的推導，重新解讀累計折舊、生產成本等科目，說明了借貸記賬法的各種轉換，降低了理解難度，將枯燥的記憶轉變為形象的圖形化解讀。
【關鍵詞】 借貸記賬法； 物權對應； 形態轉換； 形式轉換
中圖分類號：F231.4 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）08-0094-04
一、引言
現有的會計基礎教材在講解複式記賬時，大多將借貸記賬法的“借貸”視為一種符號，要求記憶不同“會計科目”類別的賬戶結構，記清六類會計科目的借貸分別表示增減的方向，使得初學者大為苦惱。
追溯借貸記賬符號的理論研究主要有三類，第一類，主張廢除借貸記賬法，采用增減記賬、收付記賬以及出入記賬等方式，試圖降低初學者的理解難度。
第二類，試圖重新解釋借貸記賬法。國外以巴倫的來源占用說較為係統，國內亦有很多學者對此進行了深入的探討，但大多停留在論文角度，不能全麵解釋所有會計要素涉及的經濟業務。
第三類，總結上述兩類論述的不足，采用資金運動論解釋借貸記賬法，以易庭源（1990）的“水槽理論”和施先旺（1996）的“平麵模型”為代表。
二、問題的提出及理論框架
本文借鑒第三類模式的探索軌跡，對其理論進行改進，重新梳理會計分錄，並在實際教學過程中予以應用和檢驗，取得了很好的應用效果。
根據“資產=權益”這一會計等式，為方便後麵的闡述，先進行四點說明：（1）資產決定權益，資產的增減決定權益的增減；（2）等式中的“資產”包括資產類會計科目和成本類會計科目；（3）等式中的“權益”包括所有者權益、負債、損益類會計科目，其中損益類包括收入、費用對應的會計科目；（4）借貸是有意義的，既可以表示正常經濟業務的來龍去脈，也可以表示內部計算的變化過程。借貸本無先後，依據經濟業務來決定先有借還是先有貸，然後將借方置於貸方的前麵僅是約定俗成的習慣而已。圖形化解讀概括起來有三種形式：“物權對應”（核心為“資產=權益”）、形態轉換（資產內部）、形式轉換（權益內部）。
三、借貸記賬法的全新解讀
（一）物權對應
物權對應的“物”理解為“資產”，但是一種擴大化的資產，其中既包括會計要素中的“資產”，也包括“成本”類會計科目。“權”理解為“權益”，包括“所有者權益”和“債權人權益”及“損益”。物權對應中“物”為第一性的“存在”，“權”為第二性的“產權關係”。產權關係依賴於“物”的存在，“物”的增減變化引發“產權關係”的增減變化。下麵通過圖形化的演示說明物權對應的典型會計分錄。
分為四個區域，左上方為“物（資產、成本）區域”，用一個六麵體表示公司擁有並控製的所有資產；右上方為“權（所有者權益、收入、費用、利潤）區域”；左下方為“權（債權）區域”；右下方為經濟業務說明。
例如①所有者投資，表麵上是所有者將“銀行存款”投入公司，但是會計記錄的本質在於見到“銀行存款”後方進行“所有者權益”記錄。運用資金運動理論來解釋應該為“銀行存款”進入公司，從而對應記錄所有者“出資”。運用借貸記賬法，“借”表示“入”，“貸”表示“出（出資、流出）”，對應會計分錄應首先記錄第一性的“物”的增減，然後記錄“物”增減對應的經濟內容。首先，作為“物”的銀行存款“增加”，然後記錄為什麼“增加”，因為有投資者“出資”。以會計分錄反映就是：銀行存款（作為公司“存在”的物）進入，然後實收資本（所有者出資對應的“權”）產生。
借：銀行存款 （作為公司“存在”的“物”）進入
貸：實收資本 （所有者出資的“權”）產生
②的原理同①。對於經濟事項⑦，用“庫存現金”“償還”短期借款，首先反映為公司“庫存現金”產生“流出”，“流入”哪裏了，流入“短期借款”；則“短期借款”的“流入額”必然導致“權（債權）”的減少，即“物權對應”的“物”減少，必然“權”減少。