票據期限按日表示時，應從出票日起按實際經曆天數計算。通常出票日和到期日，隻能計算其中的一天，即“算頭不算尾”或“算尾不算頭”。
例如，4月15日簽發的90天票據，其到期日應為7月14日[90天-4月份剩餘天數-5月份實有天數-6月份實有天數=90-（30-15）-31-30=14]，同時，計算利息使用的利率，要換算成日利率（年利率÷360）。
帶息的應收票據到期收回款項時，應按收到的本息，借記“銀行存款”科目，按票麵價值，貸記“應收票據”科目，按其差額，貸記“財務費用”科目。
【例4-27】某企業2005年9月1日銷售一批產品給A公司，貨已發出，發票上注明的銷售收入為100000元，增值稅額17000元。收到A公司交來的商業承兌彙票一張，期限為6個月，票麵利率為10%。
收到票據時：
借：應收票據。
貸：主營業務收入。
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）17000
年度終了（2005年12月31日）計提票據利息：
借：應收票據。
貸：財務費用。
票據到期收回貨款：
2005年計提的票據利息=117000×10%×2÷12=1950（元）
借：銀行存款。
貸：應收票據。
財務費用。
3.應收票據的貼現與轉讓的會計處理
（1）應收票據的貼現
應收票據貼現是指企業持有的應收票據在到期前，如果出現資金短缺，可以持未到期的銀行承兌彙票向其開戶銀行申請貼現，以獲得資金。票據貼現的有關計算公式如下：
票據到期價值=票據麵值×（1+年利率×票據到期天數÷360）=票據麵值×（1+年利率×票據到期月數÷12）
或對於無息票據來說，票據的到期價值就是其麵值。
貼現息=票據到期價值×貼現率×貼現天數÷360
貼現天數=貼現日至票據到期日實際天數——1
貼現所得金額=票據到期價值——貼現息
按照中國人民銀行《支付結算辦法》的規定，實付貼現金額按到期價值扣除貼現日至彙票到期前一日的利息計算。承兌人在異地的貼現利息的計算應另加3天的劃款期限。
企業持未到期的應收票據向銀行貼現，應按扣除其貼現息後的淨額，借記“銀行存款”科目，按貼現息部分，借記“財務費用”科目，按應收票據的麵值，貸記“應收票據”科目……如為帶息應收票據，按實際收到金額，借記“銀行存款”科目，按應收票據的賬麵價值，貸記“應收票據”科目，按其差額，借記或貸記“財務費用”科目。
【例4-28】2005年5月2日，企業持所收取的出票日期為3月23日、期限為6個月、麵值為110000元的不帶息商業承兌彙票一張到銀行貼現，假設該企業與承兌企業在同一票據交換區域內，銀行年貼現率為12%。
該應收票據到期日為9月23日，其貼現天數144天（30+30+31+31+23-1）。
有關會計分錄如下：
借：銀行存款。
財務費用。
貸：應收票據。
如果貼現的商業彙票到期，承兌人的銀行賬戶不足支付，銀行即將已貼現的票據退回申請貼現的企業，同時從貼現企業的賬戶中將票據款劃回。此時，貼現企業應按所付票據本息轉作“應收賬款”，借記“應收賬款”科目，貸記“銀行存款”科目。如果申請貼現企業的銀行存款賬戶餘額不足，銀行將作為逾期貸款處理；貼現企業應借記“應收賬款”科目，貸記“短期借款”科目。
（2）應收票據的轉讓
應收票據的轉讓是指持票人因償還前借款等原因，將未到期的商業彙票背書轉讓給其他單位或者是個人的業務活動。 背書是指持票人在票據背麵簽字，簽字人稱為背書人，背書人對於票據的到期付款負有連帶責任。
企業將持有的應收票據轉讓，以取得所需物資時，按應計入物資成本的價值借記“在途物資”、“原材料”等科目，按取得的專用發票上麵注明的增值稅，借記“應交稅金——應交增值稅”，按應收票據的賬麵價值，貸記“應收票據”科目，如有差額，借記或者是貸記“銀行存款”科目。
4.5預付賬款核算實務
1.預付賬款概述
預付賬款是指企業按照購貨合同規定，預先以貨幣資金或以貨幣等價物支付供應單位的貨款。
2.預付賬款相關會計科目的設置
對於預付賬款業務，企業應設置“預付賬款”科目進行核算，並按供應單位設置明細科目進行明細核算。
企業因購貨預付款項時，借記“預付賬款”科目，貸記“銀行存款”科目；收到所購貨物時，按應計人物資采購成本的金額，借記“物資采購”科目或“原材料”、“庫存商品”等科目，按專用發票注明的增值稅，借記“應交稅金——應交增值稅（進項稅額）”科目，按發票賬單注明的應付金額，貸記“預付賬款”科目；補付款項時，借記“預付賬款”科目，貸記“銀行存款”科目；收到退回的多付款項時，借記“銀行存款”科目，貸記“預付賬款”科目。
3.預付賬款會計核算
【例4-29】某企業根據發生的有關預付賬款的經濟業務，編製會計分錄如下：
預付購買商品的訂金30000元：
借：預付賬款。
貸：銀行存款。
收到商品的價款為32000元，增值稅5440元，共計37440元：
借：在途物資。
應交稅金——應交增值稅（進項稅額）5440
貸：預付賬款。
借：庫存商品。
貸：在途物資。
補付商品款7440元：
借：預付賬款。
貸：銀行存款。
在會計實務中，預付賬款業務不多時，可以通過“應付賬款”科目核算預付賬款業務；企業的應付賬款業務不多時，也可以通過“預付賬款”科目核算應付賬款業務。需要指出的是，為了便於反映企業對客戶的債權債務關係，對同一客戶發生購貨往來業務，隻通過“應付賬款”或隻通過“預付賬款”科目核算。會計期末，“應付賬款”科目和“預付賬款”科目所屬的明細科目中，有的可能是借方餘額，有的可能是貸方餘額，其中借方餘額合計，列示於資產負債表流動資產項下的預付賬款項目；貸方餘額合計，列示於資產負債表流動負債項下的應付賬款項目。
企業的預付賬款在性質上不同於應收賬款和其他應收款，其不能收回的可能性極小，一般不計提壞賬準備。
但如果有確鑿證據表明其不符合預付賬款的性質，或者因供貨單位破產、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，可將原計入預付賬款的金額轉入其他應收款，並按其他應收款計提壞賬準備的方法估計壞賬。除轉入“其他應收款”科目的預付賬款外，其他預付賬款不得計提壞賬準備。
4.6待攤費用核算實務
1.待攤費用的含義
待攤費用是指企業已經支出，但應由本期和以後各期分別負擔的分攤期限在1年以內（含1年）的各項費用。如低值易耗品攤銷、預付保險費、預付報刊訂閱費等。企業發生的各項待攤費用，應按照權責發生製原則和配比原則，嚴格劃清費用受益期限，合理分攤到各個收益期間，以便正確計算各期盈虧。
2.待攤費用的核算
企業發生各項待攤費用時，借記“待攤費用”賬戶，貸記“銀行存款”、“低值易耗品”、“包裝物”、“應交稅金”等賬戶；按受益期分期攤銷時，借記“製造費用”、“營業費用”、“管理費用”等賬戶，貸記“待攤費用”賬戶。期末“待攤費用”賬戶為借方餘額，反映的是企業各種已經支出但尚未攤銷的費用。
應注意的是，超過一年以上攤銷的固定資產修理費支出和租入固定資產改良支出以及攤銷期限在一年以上的其他費用，應在“長期待攤費用”賬戶核算。
（1）待攤費用的確認
待攤費用的確認主要是以分攤期限來確認。分攤期限在一年以內（包括一年）的各項費用為待攤費用，如低值易耗品和出租、出借包裝物分次攤銷、預付保險費、固定資產修理費、以及一次購買印花稅票和一次交納印花稅稅額較大需分攤的數額等。分攤期限在一年以上的各項費用為長期待攤費用，如超過一年以上攤銷的固定資產修理支出和租入固定資產改良支出以及其他費用。
（2）待攤費用的攤銷
待攤費用應按費用項目的受益期限分期平均攤銷。如果待攤費用項目所應攤銷的費用項目，不能再為企業帶來利益，應將尚未攤銷的待攤費用的攤餘價值，全部轉入當期成本、費用。待攤費用攤銷的主要內容包括：
[1]低值易耗品和出租、出借包裝物采用分次攤銷的企業，零用低值易耗品和出租、出借包裝物時，應按領用低值易耗品和包裝物的實際成本（如為計劃成本，應當分攤材料成本差異），借記“待攤費用”科目，貸記“低值易耗品”、“包裝物”科目；分期攤銷時，借記“製造費用”、“管理費用”、“其他業務支出”等科目，貸記“待攤費用”科目。
【例4-30】某企業2005年3月1日出租給甲公司包裝物一批，成本價值為60000元，出租期限為6個月，包裝物成本分6次攤銷，要求編製出租包裝物和攤銷的會計分錄。
出租時：
借：待攤費用——出租包裝物。
貸：包裝物。
分次攤銷時（60000÷6=10000）：
借：其他業務支出——出租包裝物攤銷。
貸：待攤費用——出租包裝物。
[2]企業預付財產保險費、經營租賃固定資產租金、報刊訂閱費等，在預付和支付其他各項待攤費用時，借記“待攤費用”科目，貸記“銀行存款”等科目；按收益期限分期平均攤銷時，借記“製造費用”、“營業費用”、“管理費用”等科目，貸記“待攤費用”科目。
【例4-31】某企業於2005年1月1日支付全年財產保險費120000元，其中，行政管理部門36000元，生產部門84000元，分月份平均攤銷。要求根據有關資料編製會計分錄。
支付財產保險費時：
借：待攤費用——財產保險費。
貸：銀行存款。
借：管理費用——財產保險費。
製造費用——財產保險費。
貸：待攤費用——財產保險費。
4.7短期投資核算實務
1.短期投資的概念
短期投資，指能夠隨時變現並且持有時間不準備超過一年的投資。短期投資按照投資性質可以分為短期股票投資、短期債券投資和短期其他投資。短期投資通常是能上市流通的各種股票、債券以及其他能隨時變現的投資，作為短期投資，應當符合以下兩個條件：
[1]能夠在公開市場交易並且有明確市價。
[2]持有投資作為剩餘資金的存放形式，並保持其流動性和獲利性。
短期投資的持有期間通常不超過一年，但實際持有期間已超過一年的短期投資仍應作為短期投資，除非企業管理當局意圖改變投資目的，即改短期持有為長期持有。
2.短期投資成本的計算
短期投資取得時的初始投資成本，是指企業為取得短期投資時實際支付的全部價款，包括稅金、手續費等相關費用，但是應該剔除購入價中包含的已宣告但是尚未發放的現金股利和已到付息期但是尚未支付的利息。
【例4-32】某公司用銀行存款買入甲公司的股票100股，每股按票麵價值500元買進，另付手續費500元，用銀行存款支付，編製分錄如下：
借：短期投資：50500
貸：銀行存款。
有時，企業購入的有價證券中包含一定的利息或股利。這時，購入證券的入賬成本應剔除購入價中所含的利息或股利。具體的處理辦法是：從實際支付的買價中減去應計的利息或股利作為成本入賬，而把所含的利息或股利記入“其他應收款”賬戶的借方。
【例4-33】甲公司買進乙公司的債券300張作為短期投資，每張債券的票麵價值1000元……買價總額為303000元（其中包括3000元的應收利息），另付250元的經紀人傭金。應編如下會計分錄：
借：短期投資。
其他應收款——應收利息。
貸：銀行存款。
3.短期投資損益的處理和短期投資的處置
（1）短期投資收益的確認
短期投資通常可以取得股利、利息及處置收益或損失，而短期投資的損益通常隨著短期投資的處置而實現。對這類收入的處理，應視所購證券的性質而定：對於股利收入，應於實際收到時入賬，即借記“現金”或“銀行存款”賬戶，貸記“投資收益——股利收入”，對於債券利息，則通常按照權責發生製的原則來處理，隻要利息歸屬於本期，無論本期是否實際收到，均應計入本期收益，即借記“其他應收款”賬戶，貸記“投資收益——利息收入”賬戶……
【例4-33】某公司購入乙公司債券300張，在購入債券後的第一個付息日企業收到利息3500元，扣除購買時的應收利息，還有500元計入收益，所得3500元存入銀行。其會計分錄如下……
借：銀行存款。
貸：其他應收款——應收利息。
投資收益——利息收入。
（2）短期投資的處置
短期投資的處置主要是指短期投資的出售、轉讓等情形。企業因經營周轉需要，可適時將作為短期投資購入的有價證券出售。當出售有價證券時，以購入成本貸記“短期投資”賬戶。
由於證券的市價是經常發生波動的，出售有價證券可能因市價上漲而獲得利益，也可能因市價下跌而發生損失。這種利益或損失，一般通過“投資收益”賬戶來核算，獲得額記貸方，損失額記借方。
【例4-34】某公司將所持甲公司股票500股出售，原成本50500元，賣價49000元，其中支付手續費50元，記作財務費用，則應作如下會計分錄：
借：銀行存款。
財務費用。
投資收益。
貸：短期投資。
出售的有價證券中包含有尚未支取的利息或股利，應先作為利息收入或股利收入處理，然後再核算有價證券銷售損失。
【例4-35】甲公司持有乙公司的債券，其成本為20000元，應計利息300元。甲公司將這筆債券出售，收入價款21000元存入銀行。應作如下分錄：
借：其他應收款——應收利息。
貸：投資收益——利息收入。
借：銀行存款。
貸：短期投資。
其他應收款——應收利息。
投資收益。
【例4-36】某公司持有甲公司股票100股，每股成本85元，甲公司已公布分派股利每股10元，該公司在未收到股利之前，以每股100元的價格將這部分股票出售，收到款項存入銀行……這項業務應作如下會計分錄：
借：銀行存款。
貸：短期投資。
其他應收款——應收股利。
投資收益。
財政部關於呆賬準備提取有關問題的通知國家開發銀行，中國農業發展銀行，中國進出口銀行，中國工商銀行，中國農業銀行，中國銀行，中國建設銀行，中國建銀投資有限責任公司，交通銀行，招商銀行，中國民生銀行，中國國際信托投資公司，中國光大（集團）總公司，中國民族國際信托投資公司，中煤信托投資有限責任公司，各盛自治區、直轄市、計劃單列市財政廳（局）：
財政部《金融企業呆賬準備提取管理辦法》（財金[2005]49號，以下簡稱《辦法》）印發後，部分金融企業提出了一些需要進一步明確的問題，現就有關問題通知如下：
1.關於正常類貸款準備金問題
《辦法》規定，專項準備的計提比例由金融企業根據貸款資產的風險程度和收回的可能性合理確定，如果正常類貸款有風險，也可計提專項準備，計提比例可根據其風險狀況自主確定。
金融企業以前對正常貸款計提的貸款損失準備是根據其風險狀況在成本中列支的專項準備，不具有一般準備的性質。金融企業2004年底的專項準備餘額應該是根據資產風險狀況提取的，不應該出現多提或少提的現象。如果2005年底應保有的專項準備餘額大於2004年底專項準備餘額，可補提專項準備；如果2005年底應保有的專項準備餘額小於2004年底專項準備餘額，可轉回相應的專項準備。
2.關於一般準備金計提範圍問題
《辦法》明確規定，一般準備根據承擔風險和損失的資產餘額的一定比例提齲金融企業應嚴格按照《辦法》規定的範圍根據承擔風險和損失的資產餘額提取，不得僅對貸款餘額提取，也不得以扣除已計提減值準備後的資產淨額作為提取一般準備的基數。
3.關於設置一般準備過渡期問題
《辦法》規定，原則上一般準備餘額不低於風險資產期末餘額的1%，已經考慮了一般準備一次性到位的困難，因此一般準備2005年無法到位的，可以分年到位。為防範不可識別風險，金融機構應在3年左右提足一般準備，最長不得超過5年。
4.關於追溯調整問題
《辦法》與《金融企業呆賬準備金提取及呆賬核銷管理辦法》（財金[2001]127號）和《金融企業會計製度》關於呆賬準備計提政策是一致的，隻是將有關政策加以細化，不是重大會計政策變更，因此不需追溯調整。
5.關於執行時間和範圍問題
為了保證金融企業財務政策的統一，真實反映財務狀況，向社會表明誠信，金融企業不得以任何理由和借口，要求主管財政部門給予暫緩執行《辦法》的特殊政策。政策性銀行可以參照執行。
6.關於利潤分配順序問題
按照《公司法》的規定，企業在稅後淨利潤分配時，必須首先提取法定盈餘公積和法定公益金。金融企業可在提取法定盈餘公積和法定公益金之後提取一般準備。
中華人民共和國財政部
二〇〇五年九月五日
(本章完)