（5）“材料成本差異”科目
該科目用以核算企業各種材料的實際成本與計劃成本之間的差異。本科目借方登記入庫材料及低值易耗品實際成本大於計劃成本的差異；貸方登記實際成本小於計劃成本的差異、結轉出庫材料和低值易耗品應負擔的成本差異；借方餘額表示庫存材料和低值易耗品的實際成本大於計劃成本的差異；貸方餘額表示其實際成本小於計劃成本的差異。本科目應分別按材料類別或品種進行明細核算。
2采購業務的核算
（1）設備采購的核算
【例2-24】假設某房地產開發公司從外地采購用於開發工程的設備一台，有關發票、賬單列明其買價（含稅）80 000元，代墊運雜費4 500元，已通過銀行予以承付。（此題按舊會計準則中規定的購進固定資產進項稅額不得抵扣為準）會計分錄如下：
①支付款項：
借：材料采購——設備采購84 500
貸：銀行存款84 500
②按計劃分配率5%，分配應負擔的采購保管費：
借：材料采購——設備采購4 225
貸：采購保管費4 225
③上項設備到達並驗收入庫：
借：庫存設備88 725
貸：材料采購——設備采購88 725
【例2-25】假設采購上項設備時，按購貨合同規定應預付50%的貨款，餘款在收到設備後一次付清，會計分錄如下：
①預付款項40 000元（80 000×50%）：
借：預付賬款40 000
貸：銀行存款40 000
②收到發票、賬單：
借：材料采購——設備采購84 500
貸：應付賬款84 500
③結轉預付款項：
借：應付賬款40 000
貸：預付賬款40 000
④付清餘款：
借：應付賬款44 500
貸：銀行存款44 500
⑤分配該項設備應負擔的采購保管費，仍按計劃分配率5%進行分配，為4 225元：
借：材料采購——設備采購4 225
貸：采購保管費4 225
⑥設備驗收入庫，結轉其成本：
借：庫存設備88 725
貸：材料采購——設備采購88 725
（2）材料采購的核算
【例2-26】某房地產開發公司采用商業承兌彙票結算方式購甲材料一批，價款（含稅）為234 000元，運雜費5 350元（貨到支付）。該材料采用計劃成本核算，其計劃總成本為210 000元。會計分錄如下：
①開出、承兌商業彙票：
借：材料采購200 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）34 000
貸：應付票據234 000
②貨到時支付運雜費：
借：材料采購5 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）350
貸：銀行存款5 350
③材料全部驗收入庫，結轉其計劃成本：
借：原材料——甲材料210 000
貸：材料采購210 000
④按計劃分配率4%分配應負擔的采購保管費8 200元（205 000 ×4%）：
借：材料采購8 200
貸：采購保管費——材料8 200
⑤結轉材料成本差異3 200元（213 200-210 000）：
借：材料成本差異——材料3 200
貸：材料采購3 200
【例2-27】某房地產開發企業采用托收承付結算方式采購乙材料一批，材料已到達並驗收入庫，而發票賬單未到，貨款未付。
對於此項業務，月份內可暫不入賬，待發票賬單到達時，再進行會計處理，如果月終發票賬單仍未到達，為了在報表中能真實地反映企業原材料的情況，對此，企業應暫估價入賬。
（1）假設企業所購乙材料月終發票賬單仍未到達，按計劃價50 000暫估入賬：
借：原材料——乙材料50 000
貸：應付賬款——暫估應付賬款50 000
②下月初，用紅字作與前相同的分錄，衝回暫估料款：
借：原材料——乙材料50 000
貸：應付賬款——暫估應付賬款50 000
③待收到發票賬單時，再按照正常方法進行會計處理，在此不再贅述。
企業在外購材料過程中，由於種種原因可能會發生短缺和損耗，對此，也應進行正確的會計處理：
①能夠確定責任人的損失：
借：應收賬款（供貨單位賠償）
其他應收款（運輸單位賠償）
貸：材料采購
②需要查明原因才能轉銷的損失：
借：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢
貸：材料采購
查明原因後，予以轉銷：
借：營業外支出（自然災害造成的淨損失）
采購保管費（無法收回的超定額損失）
貸：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢
3采購保管費的核算
采購保管費核算較簡單，日常發生的各項采購保管費，應根據有關憑證直接歸集到“采購保管費”科目。會計分錄為：
借：采購保管費
貸：銀行存款等
企業發生的采購保管費，應於月份終了時全部分配計入本月購入的各種物資的實際采購成本。為了使年度內各月材料物資采購成本能均衡負擔，采購保管費也可按照計劃分配率進行分配，按計劃分配率分配的采購保管費與實際發生的采購保管費的差額，平時可保留在“采購保管費”科目內不予轉銷，在編製資產負債表時，列入“預付賬款”項目，如為貸方餘額則作抵減“預付賬款”處理。但年度終了時，采購保管費應全部計入材料物資的采購成本，而不留餘額。
采購保管費按計劃分配率分配的計算公式為：
采購保管費計劃分配率\\u003d全年計劃材料物資采購保管費
÷全年計劃外購材料物資價稅和運雜費×100%
某項材料物資應分配的采購保管費\\u003d該項材料物資的價稅和運雜費×計劃分配率
234委托加工物資的核算企業購入的材料，有時需要經過加工後才能使用。委托其他企業加工的材料，叫做委托加工材料。對於委托外企業加工的材料，雖仍屬於企業所有，但不存於本企業倉庫，所以不能在庫存材料科目進行核算。為了反映委托外企業加工材料的成本以及有關加工、運輸費用，要設置“委托加工物資”科目，並按加工合同設置明細分類賬，以便核算各批加工材料的實際成本，並及時進行清理結算。
由於委托外企業加工的材料，可能在當月加工完成入庫，在材料日常收發按計劃價格計價時，就必須在月末計算材料成本差異以前，確定發給外企業加工材料的實際成本，而這在實際上是難以做到的。因此，對發出加工材料，在材料日常收發按計劃價格計價時，一般都按計劃價格成本計算，並不分攤材料成本差異。如要負擔成本差異，可按上月材料成本差異分攤率計算。
企業在將材料發給外企業加工時，要由供應部門根據加工合同填製“委托加工發料單”通知倉庫發料。“委托加工發料單”一般填製一式五份。一份由倉庫發料後留存，據以登記“材料卡片”或“材料明細分類賬”；一份連同加工材料交加工企業；一份交還供應部門，據以考核加工合同執行情況；兩份送交會計部門。
“委托加工發料單”中發出材料的成本，在材料日常收發按實際成本計價時，應填列實際成本。在材料日常收發按計劃價格計價時，填列計劃價格成本。會計部門收到兩份“委托加工發料單”後，應以一份印有“加工費”、“運輸費”和“實際成本合計”三欄的代替委托加工材料明細分類賬。另一份作為發料憑證，據以記入“委托加工物資”科目的借方和“庫存材料”或“原材料”科目的貸方。
如某房地產開發企業發出原木2立方米，委托某門窗加工廠加工紗窗150平方米。原木每立方米單價為600元。則在發出2立方米原木委托加工時，應作：
借：委托加工物資1 200
貸：原材料1 200
對於支付的加工費和運輸費，要根據受托加工企業和運輸機構的賬單，記入“委托加工物資”科目的借方和“銀行存款”等科目的貸方。
如根據某門窗加工廠賬單，從銀行存款支付加工費1 600元，窗紗600元，運輸費300元時，應作：
借：委托加工物資2 500
貸：銀行存款2 500
企業收到加工完成材料時，要由收料倉庫驗收後填製蓋有“外部加工”戳記的“收料單”，會計部門根據“收料單”在代替委托加工材料明細分類賬的“委托加工發料單”中結算該批加工材料的實際成本(包括發出加工材料的成本、加工費和運輸費)。在材料日常收發按計劃價格計價時，應將加工完成材料的計劃價格成本和計劃價格成本與實際成本的成本差異，分別自“委托加工物資”科目轉入“原材料”和“材料成本差異”科目。即將加工完成材料的計劃價格成本自“委托加工物資”科目的貸方轉入“原材料”科目的借方；加工完成材料的實際成本大於計劃價格成本的成本差異，自“委托加工物資”科目的貸方轉入“材料成本差異”科目的借方；加工完成材料的實際成本如小於計劃價格成本，則用紅字將成本差異記入“委托加工物資”科目的貸方和“材料成本差異”科目的借方。
如上述紗窗150平方米加工完成並驗收入庫，紗窗每平方米計劃價格為24元，則應作：
借：原材料(24元×150)3 600
貸：委托加工物資3 600
借：材料成本差異(3 700元-3 600元)100
貸：委托加工物資100
在材料日常收發按實際成本計價時，應將加工完成材料的實際成本自“委托加工物資”科目的貸方轉入“原材料”科目的借方：
借：原材料3 700
貸：委托加工物資3 700
如有剩餘材料退回時，應將退回材料的計劃價格成本或實際成本，自“委托加工物資”科目的貸方轉入“原材料”科目的借方。
“委托加工物資”科目的借方餘額，表示企業存放加工企業處還在加工過程中的材料的成本和運輸費。在編製會計報表時，應將它列入“存貨”項目，以反映委托加工物資資金的實際占用額。
235周轉材料的核算周轉材料是指那些與企業開發經營有關的、多次參加周轉而不改變實物形態、使用年限較短、價值較低的不作為固定資產核算的工具、器具和勞動保護用品等物資。從性質上說，它屬於勞動資料，因其價值較低，更換頻繁，視同存貨進行管理。其價值是以攤銷的方式計入成本費用的，企業應根據不同周轉材料的價值大小和使用期限長短，采用一次攤銷法和分次攤銷法。
（1）一次攤銷法
即在領用時，將其全部價值一次計入成本費用。現行製度規定，對於價值較小、使用期限短的周轉材料，可在領用時一次計入成本費用。玻璃器皿等易碎物品，不論價值大小，在領用時一次計入成本費用。
（2）五五攤銷法
即領用時攤銷50％，報廢時再攤銷50％。現行製度規定，對於價值較大、使用期限較長的周轉材料，可以采用五五攤銷法。
（3）分期攤銷法
即把周轉材料的價值按預計使用期限分期攤入成本費用。
按現行製度規定，對價值大、使用期限長的周轉材料可以采用分期攤銷法。周轉材料的攤銷方法，由企業根據具體情況自行規定，不同的周轉材料可采用不同的攤銷方法。攤銷方法確定之後，不應隨意改變。
有關周轉材料價值的攤銷賬務處理舉例如下：
【例2-28】
①自營工程領用生產工具一批，計劃成本2 000元，一次攤入成本。
借：開發間接費用2 000
貸：周轉材料2 000
②倉庫領用管理用具一批，計劃成本6 000元，分6個月攤銷。
借：預付賬款6 000
貸：周轉材料6 000
借：采購保管費1 000
貸：預付賬款1 000
③企業管理部門以前月份領用的周轉材料報廢，收回殘料 300元入庫。
借：原材料300
貸：管理費用300
④月末結轉本月領用周轉材料應負擔的材料成本超支額 80元，其中自營工程應分攤20元，采購保管部門應分攤60元。
借：開發間接費用20
采購保管費用60
貸：材料成本差異80
236開發產品的內容及核算1開發產品的內容及分類
（1）開發產品的內容
開發產品是指房地產開發企業已經完成全部開發過程，並已驗收合格合乎設計標準，可以按照合同規定的條件移交購貨單位，或者可以作為商品對外銷售的產品，包括已開發完成的土地、房屋、配套設施和代建工程等。
（2）開發產品的分類
開發產品按其用途的不同可分為以下幾類：
①土地。土地是指房地產開發企業為出租或有償轉讓而開發的商品性建設場地。企業為建設商品房、出租房、周轉房而開發的自用建設場地屬於企業的中間產品，不能列入開發產品。但如果企業開發完工的自用建設場地近期不使用，可以暫時視同最終產品。
②房屋。房屋包括為銷售而開發建設的商品房、為出租而開發建設的出租房、為安置被拆遷居民周轉使用而開發建設的周轉房和受其他單位委托代為開發的房屋。
③配套設施。配套設施是指屬於城市建設規劃中的大型配套設施。具體包括：
開發項目外為居民服務的給排水、供電、供暖、供氣的增容及交通道路。
開發項目內的營業性公共配套設施，如銀行、商店、郵局等。
開發項目內非營業性公共配套設施，如中小學、醫院、文化站等。
④代建工程。代建工程是指企業接受其他單位委托，代為開發建設的各種工程，包括建設場地、房屋及其他工程等。
（3）特殊開發產品的核算
對於一些特殊的開發產品，企業應單獨設置賬戶進行核算。這些特殊的開發產品包括：
①分期收款開發產品。指企業以分期收款方式銷售的在全部款項收回之前其全部或部分產權仍歸屬企業的開發產品。
②出租開發產品。指房地產開發企業利用開發完成的土地和房屋，進行商業性出租的開發產品。其特點是以營利為目的，以收取租金作為經營獲利的手段。
③周轉房。指房地產開發企業用於安置拆遷居民周轉使用、產權歸本企業所有的各種房屋。具體包括：
在開發建設過程中已明確其為安置差遣居民周轉使用的房屋。
企業開發完成的商品房，在尚未銷售以前用於安置差遣居民周轉使用的房屋。
企業搭建的用於安置差遣居民周轉使用的臨時性簡易房屋。
2開發產品收發和結轉的核算
為了核算已完工開發產品的增減變動情況，房地產企業應設置“開發產品”賬戶，借方登記已竣工驗收入庫開發產品的實際成本；貸方登記對外轉讓、銷售和結算的開發產品的實際成本、出租經營的土地和房屋的實際成本，以及用於安置拆遷居民周轉使用房屋的實際成本。企業將開發的營業性配套設施用於本企業第三產業經營用房，也登記在本賬戶的貸方；本賬戶的借方期末餘額表示尚未轉讓、銷售和結算的開發產品的實際成本。開發產品的形成和結轉的賬務處理如下：
（1）用於銷售的開發產品
①根據開發產品驗收交接憑證，結轉本期已完成的開發產品的實際成本6 700 000元。
借：開發產品6 700 000
貸：開發成本6 700 000
②月終結轉對外轉讓、銷售和結算的開發產品實際成本 2 000 000元。
借：主營業務成本2 000 000
貸：開發產品2 000 000
③將一棟商品房采用分期收款方式銷售，開發產品已移交使用單位，該棟商品房的實際成本為1 500 000元。
借：分期收款開發產品1 500 000
貸：開發產品1 500 000
（2）其他用途的開發產品
企業的開發產品除了對外銷售以外，還可用於出租經營、安置拆遷居民周轉使用以及作為本企業生產經營用房。舉例如下：
①將開發的一棟房屋出租經營，其實際成本500 000元。
借：出租開發產品500 000
貸：開發產品500 000
②將開發的房屋用於安置拆遷居民周轉使用，實際成本 1 000 000元。
借：周轉房1 000 000
貸：開發產品1 000 000
③將開發的營業性配套設施——商店，作為本企業第三產業經營用房投入使用，實際成本800 000元。
借：固定資產800 000
貸：開發產品800 000
（3）出租房和周轉房的計價
為了反映出租房和周轉房的增減變動情況，並正確計算出租房和周轉房的攤銷額，對於出租房和周轉房主要采用以下兩種計價方法：
①原價：是指房地產企業開發購建某項出租房、周轉房時所發生的各項實際支出，根據“開發成本”賬戶資料計算確定。
②攤餘價值：是指出租房、周轉房的原價減去已提攤銷額後的餘額。
原價可以反映企業出租房、周轉房的原始投資和規模大小，並作為計提攤銷額的依據；攤餘價值可以反映出租房、周轉房的實有價值，將其與原價對比，可以反映出租房、周轉房的新舊程度，攤餘價值還是改變出租房、周轉房用途，將其作為商品房對外銷售時，確定銷售價款的依據。
【例2-29】現舉例說明出租房和周轉房的賬務處理如下：
◆企業開發完成A棟商品房用於出租，實際成本2 000 000元，B棟商品房在尚未出售前用於安置拆遷居民周轉使用，實際成本800 000元，已辦理出租協議和投入使用手續。
借：出租開發產品——出租產品2 000 000
周轉房——在用周轉房800 000
貸：開發產品2 800 000
◆按月計提出租房攤銷額1 000元、周轉房攤銷額900元。
借：主營業務成本1 000
開發間接費用900
貸：出租開發產品——出租產品攤銷1 000
周轉房——周轉房攤銷900
◆用銀行存款支付出租房修理費1 000元，計入當月成本，支付周轉房修理費6 000元，分3個月攤銷。
借：主營業務成本1 000
預付賬款6 000
貸：銀行存款7 000
借：開發間接費用2 000
貸：預付賬款2 000
◆將C棟周轉房作為商品房對外銷售，售價500 000元，原價450 000元，累計攤銷額50 000元，價款尚未收到。
借：應收賬款500 000
貸：主營業務收入500 000
借：主營業務成本400 000
周轉房——周轉房攤銷50 000
貸：周轉房——在用周轉房450 000
（4）分期收款開發產品的核算
①分期收款開發產品的核算方法。分期收款銷售是一種賒銷方式，采用這種方式銷售開發產品，在將開發產品移交購買單位或辦妥分期收款銷售合同時，將開發產品按實際成本轉入分期收款開發產品；按合同的約定確認當期銷售收入，同時結轉當期的銷售成本。當期銷售成本按開發產品全部銷售成本占全部銷售收入的比率和當期銷售收入計算確定。其計算公式如下：
當期應結轉成本數\\u003d開發產品當期應收價款×開發產品全部銷售成本÷全部銷售收入×100%
②應設置的會計科目。為了核算分期收款開發產品的實際成本，企業應設置“分期收款開發產品”賬戶。該賬戶借方登記企業采用分期收款方式銷售開發產品的實際成本，貸方登記確認銷售收入實現時按比率計算的本期應結轉的銷售成本。期末借方餘額反映尚未結轉的分期收款開發產品的實際成本。本賬戶應按銷售對象設置明細賬或設置“分期收款開發產品備查賬簿”，詳細記錄分期收款開發產品的麵積、售價、成本、已收取價款和尚未收取的價款等有關資料。
③分期收款開發產品核算的賬務處理。
【例2-30】天地房地產開發公司將已開發的花園小區中2號樓一門采用分期收款方式出售給甲單位，總售價為2 000 000元，實際總成本為1 600 000元。合同規定全部價款分3次付清，房屋移交時支付40％，餘款分別於第二年和第三年末平均支付。第三年付款單位未能按合同付款，餘款到第四年才收回。應作賬務處理如下：
◆辦妥分期收款銷售合同時：
借：分期收款開發產品——花園小區2號樓一門2 000 000
貸：開發產品——房屋2 000 000
◆首次收款時：
借：銀行存款800 000
貸：主營業務收入——商品房銷售收入800 000
同時結轉成本：
借：主營業務成本——商品房銷售成本640 000
貸：分期收款開發產品——花園小區2號樓一門640 000
◆第二年收款時：
借：銀行存款600 000
貸：主營業務收入——商品房銷售收入600 000
同時結轉成本：
借：主營業務成本——商品房銷售成本480 000
貸：分期收款開發產品——花園小區2號樓一門480 000
◆第三年年底：
借：應收賬款——甲單位600 000
貸：主營業務收入——商品房銷售收入600 000
同時結轉成本：
借：主營業務成本——商品房銷售成本480 000
貸：分期收款開發產品——花園小區2號樓一門480 000
收到款時作分錄：
借：銀行存款600 000
貸：應收賬款——甲單位600 000237存貨清查的核算為了保證材料、設備的完整，做到賬實相符，房地產開發企業必須建立材料、設備清查盤點製度。由於材料設備種類繁多，收發頻繁，並分散在各個倉庫、現場存儲，加上有的材料計量不準、自然損耗、收發時點錯數量，以及人為短缺等原因，使賬麵材料結存數量和實際數量不符。因此，必須通過清查盤點進行檢查核實。材料設備盤點製度不僅可以保證賬實相符，給會計核算提供正確可靠的資料，同時還有下列幾方麵的作用：
第一，可以促使企業摸清家底，積極處理積壓材料、設備，加速流動資金周轉。
第二，可以發現材料、設備短缺和損壞情況，揭發違法亂紀行為，以便追究責任。
第三，可以發現材料、設備供應和倉庫管理方麵存在的問題，促使企業改革不合理的規章製度，改善經營管理，加強經濟核算。
材料、設備的清查盤點，在平時應當輪流進行。每年在編製年度財務決算以前，還要進行一次全麵清理盤點，使年度會計報表的數字正確可靠。在年度清查時，應成立一個由領導幹部、專業人員和工人參加的清查領導小組，把清查材料、設備同加強倉庫管理密切結合起來。
材料、設備清查盤點人員發現實存材料、設備數量和“材料卡片”、“設備卡片”結存數量不符時，要查明原因，分清責任，並填製“材料盤點盈虧報告單”和“設備盤點盈虧報告單”，經清查領導小組審查、鑒定，提出處理意見後，按規定報有關部門審批。
材料、設備盤點的盈虧，可以分為兩大類：一類是經查明屬於材料、設備明細賬卡記錄的錯誤，如收發數量登記錯誤，金額計算錯誤，明細賬卡加減計算錯誤，登記時搞錯規格，造成一種規格多，一種規格少，等等。對這些錯誤，可由材料、設備核算人員開列清單，注明原因，經會計部門複核後，按規定改正錯誤的方法進行更正。另一類是真正的材料、設備盤點盈虧，當然，也可能包括未經查明屬於明細賬卡登記的錯誤。對於真正的材料、設備盤點盈虧，應按規定程序報經有關部門批準。
材料、設備清查過程中的盈虧，在未經批準以前，應先根據“材料(設備)盤點盈虧報告單”，登記有關材料、設備明細賬卡，並從“原材料”科目的貸方轉到“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目的借方，作如下分錄入賬：
借：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢×××
貸：原材料×××
對於材料、設備盤虧，一般都按實際成本計算。在材料收發按計劃價格計價時，除按計劃價格成本記入“原設備”科目的貸方外，還要自“材料成本差異”科目將屬於盤虧材料的成本差異，轉入“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目的借方(如材料實際成本小於計劃價格成本時用紅字)。
借：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢×××
貸：材料成本差異×××
材料、設備盤點盈虧經有關部門批準後，再根據“材料(設備)盤點盈虧報告單”，分別不同情況進行賬務處理。
凡能以正當理由說明的材料短缺，如定額內自然損耗等，可計入材料成本，記入“采購保管費”科目的借方。
借：采購保管費×××
貸：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢×××
由於材料、設備保管人員等過失造成的材料、設備損失，如能確定過失人員應負經濟責任的，對賠償款應記入“其他應收款”科目的借方；不能確定過失人員的，經有關部門批準後，將它記入“管理費用”科目的借方。
借：其他應收款×××
管理費用×××
貸：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢×××
凡由於人力不可抗拒的自然災害等原因造成的材料、設備短缺，按規定手續報經有關部門批準後，應將扣除保險公司賠款後的淨損失，記入“營業外支出——非常損失”科目的借方。
借：營業外支出——非常損失×××
其他應收款(保險公司賠償款)×××
貸：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢×××
對於材料、設備盤盈，應根據“材料(設備)盤點盈虧報告單”，登記有關材料、設備明細賬卡，並按計劃價格或估計價格記入“原材料”科目的借方和“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目的貸方。
借：原材料×××
貸：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢×××
按規定報經批準後，將盤盈材料、設備自“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目衝減有關費用科目。
借：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢×××
貸：管理費用×××
238存貨跌價準備的核算為了較真實地反映企業材料、設備的可變現淨值，避免虛列資產價值，出現虛盈實虧，按照現行企業會計製度的規定，企業在對材料、設備進行全麵清查時，如發現有遭受毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低於成本等原因，使材料、設備成本不能收回的部分，應當提取材料、設備跌價準備。材料、設備跌價準備，一般應按單個材料、設備的成本高於其可變現淨值的差額提取。可變現淨值是指企業在正常開發經營過程中，以估計售價減去銷售所需稅費後的餘值。在實際工作中，對材料、設備跌價準備，可在“材料盤點盈虧報告單”中增設“可變現單價”、“應提取跌價準備”兩欄，將應提取跌價準備的材料、設備亦在單中填列。應提取材料、設備跌價準備的計算，可按下列公式進行：
應提取材料跌價準備\\u003d材料實存數量×［材料計劃單價×（1±差異分攤率）
-材料可變現單價］
應提取設備跌價準備\\u003d設備實際數量×（設備實際單價-設備可變現單價）
在提取材料、設備跌價準備的企業，應設置“存貨跌價準備”科目。“存貨跌價準備”科目是材料、設備、開發產品等存貨科目的備抵科目，用以核算企業提取的存貨跌價準備。期末對計算出材料、設備可變現淨值低於成本的差額，應記入“管理費用——計提存貨跌價準備”科目的借方和“存貨跌價準備”科目的貸方：
借：管理費用——計提存貨跌價準備×××
貸：存貨跌價準備×××
如已提跌價準備的材料、設備的價值以後又得以恢複，應按恢複增加的數額(其增加數應以補足以前入賬的減少數為限)，記入“存貨跌價準備”科目的借方和“管理費用——計提存貨跌價準備”科目的貸方：
借：存貨跌價準備×××
貸：管理費用——計提存貨跌價準備×××
企業在清查材料、設備時，如發現有已黴爛變質，或已過期且無轉讓價值，或在開發經營中已不再需要、且已無使用價值和轉讓價值，應按材料、設備的賬麵淨值(即減去已提跌價準備後的價值)，記入“管理費用——計提存貨跌價準備”科目的借方，按已提的跌價準備記入“存貨跌價準備”科目的借方，按材料、設備的賬麵原值記入“原材料”科目的貸方。
借：管理費用——計提存貨跌價準備×××
存貨跌價準備
貸：原材料×××
“存貨跌價準備”科目的貸方餘額，反映企業已提取的材料、設備等存貨可變現淨值低於成本的跌價準備，在編製資產負債表時，應將它從“存貨”項目中減去。
24固定資產：維持企業正常運營的關鍵
241概述1 概念和特征
固定資產是指為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的、使用壽命超過一個會計年度的有形資產，包括房屋及建築物、機器設備、運輸設備、工具器具等。固定資產屬於物質資料生產過程中用來改變或影響勞動對象的勞動資料。但是，並非所有的勞動資料都可作為企業的固定資產。作為固定資產核算和管理的勞動資料一般應具有以下特征：
第一，使用年限超過1年或超過一個經營周期，並且在使用過程中保持原來的物質形態不變。
第二，用於生產經營活動或用於出租及企業行政管理，而不是為了出售。
2固定資產的分類
房地產企業固定資產種類繁多，規格不一，為了加強管理，便於組織會計核算，有必要對其進行科學、合理的分類。根據不同的管理需要和核算要求以及不同的分類標準，通常使用的分類方法有以下幾種方法：
（1）按固定資產經濟用途分類，可分為生產經營用固定資產和非生產經營用固定資產。
（2）按固定資產使用情況分類，可分為使用中固定資產、未使用固定資產和不需用固定資產。
（3）按固定資產的所有權分類，可分自有固定資產和租入固定資產。
（4）按固定資產的經濟用途和使用情況綜合分類，一般可分為七大類：
①生產經營用固定資產。是指直接服務於房地產企業生產、經營過程的各種固定資產。如：房地產開發設備、運輸車輛、工具等。
②非生產經營用固定資產。是指不直接服務於房地產企業生產、經營過程的各種固定資產。如：辦公房屋、職工宿舍、食堂、幼兒園等。
③租出固定資產。是指在經營性租賃方式下出租給承租人使用的固定資產。
④不需用固定資產。是指企業多餘或不適用的固定資產。
⑤未使用固定資產。是指已完工或購建的尚未交付使用的新增固定資產以及因進行改建、擴建等原因暫停使用的固定資產。如企業購置的尚待安裝的固定資產等。
⑥融資租入固定資產。指企業以融資租賃方式租入的固定資產，在租賃期內應視同自有固定資產進行管理。
⑦土地。指過去已經估價單獨入賬的土地。因征地而支付的補償費，應計入與土地有關的房屋、建築物的價值內，不單獨作為土地價值入賬。企業取得的土地使用權不能作為固定資產管理。
242固定資產的計價房地產開發企業的固定資產，應按規定的標準計價，以便正確地計提固定資產折舊和反映企業的技術裝備水平，固定資產的計價標準有：原值、重置完全價值、淨值和可變現價值。
固定資產的原值，也叫原始價值或原價，是指企業為取得某項固定資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出：
（1）購入固定資產的原值，按照買價加上支付的運輸費、保險費、包裝費、安裝調試費和繳納的有關稅金計算。
（2）自行建造固定資產的原值，按照建造過程中實際發生的全部支出計算。
（3）投資者投入固定資產的原值，按照評估確認或者投資各方確認的價值計算。
（4）改建、擴建固定資產的原值，按照原固定資產的賬麵原值，加上改建、擴建過程中發生的支出，減去改建、擴建過程中發生的變價收入計算。
（5）接受捐贈固定資產的原值，對捐贈方提供了有關憑據的，按照憑據上標明的金額加上應支付的相關稅費計算。對捐贈方沒有提供有關憑據的，按照同類或類似固定資產的市場價格估計的金額加上應支付的相關經費，或按照捐贈固定資產的預計未來現金流量的現值計算。
（6）經批準無償調入固定資產的原值，按照調出單位的賬麵原值加上發生運輸費、安裝費等相關費用計算。
固定資產按照原值入賬，其價值可由取得該固定資產時的實際支出數確定，這在核算上比較簡便。在生產資料價格變動不大時，固定資產原值也能反映企業的技術裝備水平，並便於計算折舊。因此，在日常核算中，都以原值作為固定資產計價的標準。但是由於技術進步和勞動生產率的不斷提高，或通貨膨脹，固定資產的再生產成本會不斷降低或提高，從而也會引起固定資產價格的變動。因此，以原值入賬，就會使得不同時期購建的同一固定資產有不同的原值。故當固定資產原值變動較大時，在理論上應按重置完全價值，即按照當時情況下重新購建這項固定資產發生的全部支出入賬。但是，由於固定資產重估價要花費很大的人力、物力和時間，不易經常進行，所以在實際核算工作中很少采用。隻有當固定資產原值變動甚大或無原值可以查考時，才根據有關規定按重置完全價值入賬。
固定資產的淨值，也叫折餘價值，是固定資產原值或重置完全價值減去已提折舊後的餘額。固定資產淨值，可以反映企業當前實際占用在固定資產上的資金，通過淨值與原值、重置完全價值的對比，還可一般地了解固定資產的新舊程度。
固定資產的可變現價值，即固定資產可收回金額。它是固定資產淨值減去減值準備後的淨額，能反映哪些市場價格持續下跌或技術陳舊等固定資產的可變現淨額。
243固定資產的取得核算固定資產的取得常見的主要有以下幾種形式。
1購入的固定資產
（1）購入不需安裝的固定資產
購入不需安裝的固定資產，是指企業購入的固定資產(不論新舊)，不需要安裝就可以直接交付使用。購入的固定資產按實際支付的全部價款，或售出單位的賬麵原值加上包裝費、運雜費等支出，借記“固定資產”賬戶，貸記“銀行存款”等賬戶。
【例2-31】天地房地產開發公司購置一台不需要安裝的房地產開發設備一台，發票價格3萬元，增值稅額051萬元，發生的運雜費02萬元，款項已支付。賬務處理如下：
借：固定資產37 100
貸：銀行存款37 100
（2）購入需要安裝的固定資產
購入需要安裝的固定資產，是指購入的固定資產需要經過安裝以後才能交付使用。企業購入需要安裝的固定資產時，應通過“固定資產購建支出”賬戶歸集發生的各項支出，計算其達到可使用狀態時的實際成本。在其安裝完畢交付使用時，再將其實際成本作為固定資產原值，結轉到“固定資產”賬戶。
【例2-32】天地房地產開發公司購入需要安裝的設備一台，發票價格20萬元，增值稅34萬元，支付的運雜費05萬元，累計支付安裝費0357萬元，其中，領用材料0117萬元(含增值稅)，應付工人工資024萬元。賬務處理如下：
①支付設備價款、稅金及運雜費時：
借：在建工程239 000
貸：銀行存款239 000
②發生安裝費用時：
借：在建工程3 570
貸：原材料1 170
應付職工薪酬2 400
③設備安裝完成交付使用時：
借：固定資產242 570
貸：在建工程242 570
2融資租入的固定資產
融資租入的固定資產，是指企業向經國家有關部門批準的經營融資租賃業務的公司租入的固定資產。這種租賃方式的租賃期限較長，租賃費用包括了設備的價款、租賃費、借款利息等。而且，在租賃期滿後，設備產權一般要轉給承租方。因此，融資租賃實質上是一種變相的分期付款購買固定資產的形式。
企業應在“固定資產”賬戶下單設“融資租入固定資產”明細賬戶，核算以融資租賃方式租入的固定資產；其融資租賃應付款，應通過“長期應付款——應付融資租賃費”賬戶核算；需要安裝的融資租賃設備，應先通過“固定資產購建支出”賬戶核算其實際成本；租賃期滿，如合同規定將設備所有權轉歸承租企業，應將固定資產從“融資租入固定資產”明細賬戶轉入有關明細賬戶。
【例2-33】天地房地產開發公司自2010年1月1 日至2012年12月31日向甲企業租入不需安裝的房地產開發設備一台，該設備在2008年1月1日的原賬麵值為80萬元，租賃費用分期支付，每半年支付一次，租金為17萬元，該機器預計使用年限為5年，期滿後無殘值。租賃期滿時，企業享有優惠購買該機器的選擇權，購買價為012萬元，預計該日此項租賃資產的公允價值為8萬元。公司折舊采用平均年限法，其租賃的資產占資產總額的30％以下，另在交易中支付傭金021萬元，用銀行存款支付。賬務處理如下：
(1)確定租賃資產入賬價值。
最低租賃付款額\\u003d各期租金之和+行使優惠購買選擇權支付的金額
\\u003d170 000×6+1 200
\\u003d1 021 200（元）
(2)賬務處理。
①租賃資產入賬時：
借：固定資產——融資租入資產1 021 200
貸：長期應付款——應付融資租賃款1 021 200
②支付傭金時：
借：管理費用2 100
貸：銀行存款2 100
③每期支付租金時：
借：長期應付款——應付融資租賃款170 000
貸：銀行存款170 000
④每月計提折舊時：
借：工程施工17 020
貸：累計折舊17 020
⑤租賃期滿支付購買價款：
借：長期應付款——應付融資款項1 200
貸：銀行存款1 200
同時：
借：固定資產1 021 200
貸：固定資產——融資租入資產1 021 200
3以非貨幣性資產換入的固定資產
非貨幣性交易，是指交易雙方以非貨幣性資產進行的交換，這種交換不涉及或隻涉及少量的貨幣性資產。所謂“少量”，一般我們以不高於交易額的25％作為參考比例。
房地產企業在交易時首先將固定資產轉入清理，按固定資產賬麵淨值借記“固定資產清理”科目，按賬麵計提數借記“累計折舊”、“固定資產減值準備”等科目，按固定資產的原值貸記“固定資產”科目，如果交易涉及到補價，支付補價時借記“固定資產清理”科目，貸記“銀行存款”科目，收到補價時借記“銀行存款”科目，貸記“固定資產清理”科目，將所確認的收益借記“固定資產清理”科目，貸記“營業外收入”科目。在交易完成時，按計算的換入資產入賬價值借記“固定資產”科目，貸記“固定資產清理”科目。
4債務重組換入的固定資產
房地產企業在債務重組日按債權的賬麵價值加上應支付的相關稅費作為債務重組時收到的固定資產的入賬價值，借記“固定資產”科目，按重組債權賬麵價值貸記“應收賬款”或“應收票據”等科目；如果債務重組時涉及補價，收到補價的，應按債權賬麵價值減去補價的差額借記“固定資產”科目，按收到的銀行存款借記“銀行存款”科目，按重組債權賬麵價值貸記“應收賬款”、“應收票據”等科目，支付補價的，應按債權賬麵價值加上補價合計借記“固定資產”科目。按支付的銀行存款貸記“銀行存款”科目，按重組債權賬麵價值貸記“應收賬款”、“應收票據”等科目。
【例2-34】天地房地產開發公司在2012年1月10日銷售給乙公司商品房一套，價格117萬元，至2012年12月28日，乙公司因財務困難無法支付到期房款，經雙方協議，乙公司將汽車一輛抵償所欠房款。該車原值18萬元，已提折舊 3萬元，公允價值13萬元，在債務重組時公司向乙公司另支付1萬元補價。賬務處理如下：
(1)計算債務重組日重組債權的賬麵餘額\\u003d117 000（元）
(2)計算債務重組日，固定資產的入賬價值。
固定資產入賬價值\\u003d117 000+10 000
\\u003d127 000（元）
(3)賬務處理
借：固定資產——汽車127 000
貸：應收賬款——乙公司117 000
銀行存款10 000
5投資者投入的固定資產
投資者投入的固定資產是企業原始資本之一，在投資者投入固定資產時，固定資產的入賬價值按投資各方確認的價值作為入賬價值。
6接受捐贈固定資產
房地產企業接受捐贈固定資產，按確定的入賬價值借記“固定資產”科目，按其應稅所得額貸記“遞延稅款”科目，按確定的入賬價值減去未來應交所得稅的餘額貸記“資本公積”科目。
7盤盈的固定資產
盤盈時按規定的固定資產入賬價值借記“固定資產”科目，貸記“待處理財產損溢——待處理固定資產損溢”科目。經有關部門批準處理盤盈資產時借記“待處理財產損溢——待處理固定資產損溢”科目，貸記“營業外收入”科目。
除了上述從不同來源取得固定資產以外，房地產企業還可以將開發的營業性配套設施，用於自身從事第三產業經營用房，並視同自用固定資產進行處理。其賬務處理是：將營業性配套設施的實際成本，借記“固定資產”賬戶，貸記“開發產品——配套設施”賬戶；轉作經營用房的營業房的營業性配套設施按規定應繳納的營業稅，借記“固定資產”賬戶，貸記“應交稅金”賬戶。
244固定資產折舊的核算折舊，指在固定資產的使用壽命內，按照確定的方法對應計折舊額進行係統分攤。其中，應計折舊額是指應當計提折舊的固定資產的原值扣除其預計淨殘值後的餘額，如果已對固定資產計提減值準備，還應該扣除減值準備累計金額。
從本質上講，折舊也是一種費用，隻不過這一費用沒有在計提期間付出實實在在的貨幣資金，但這種費用是長期的已經發生的支出，而這種支出的收益在資產投入使用後的有效使用期內體現，無論是從權責發生製的原則還是從收入與費用配比的原則講，計提折舊都是必需的。因此，正確地計算和計提折舊，不僅是正確計算產品成本的一個前提條件，也是保證固定資產再生產正常進行的重要措施。
1影響折舊額的因素
影響固定資產折舊的主要因素有：固定資產原值、固定資產淨殘值和固定資產使用年限。
（1）固定資產原值
固定資產原值是指取得固定資產使之達到預計可使用狀態時所發生的全部支出，即固定資產初始成本。
如果固定資產計提了減值準備，應在扣除減值準備以後計提折舊。
（2）固定資產淨殘值
固定資產淨殘值是指預計固定資產報廢時的殘餘價值，扣除預計的清理費用後的數額。
（3）固定資產使用年限
固定資產使用年限的長短直接影響各期計提的折舊額。
固定資產折舊的範圍除下列情況外，企業應對所有固定資產計提折舊：
①已提足折舊仍繼續使用的固定資產；
②按照規定單獨估價為固定資產入賬的土地。
2計提折舊的幾種方法
（1）平均年限法
平均年限法又稱直線法，是指按固定資產使用年限平均計算折舊的方法。采用這種方法固定資產的應計提折舊總額是均勻地分攤到預計使用年限的各個會計期間。計算公式如下：
年折舊額\\u003d［固定資產原值-(預計殘值收入-預計清理費用)］÷預計使用年限
\\u003d固定資產應計提折舊額÷預計使用年限
年折舊率\\u003d年折舊額÷固定資產原值
\\u003d(1-預計淨殘值率)÷預計使用年限×100％
月折舊率\\u003d年折舊率÷12
月折舊額\\u003d固定資產原值×月折舊率
【例2-35】天地房地產開發公司固定資產原值為50萬元，預計使用年限為10年，預計淨殘值率為4％，該項固定資產的年折舊率、月折舊率和月折舊額計算如下：
年折舊率：(1-4％)÷10×100％\\u003d96％
月折舊率：96％÷12\\u003d08％
月折舊額：500 000×08％\\u003d4 000（元）
（2）雙倍餘額遞減法
雙倍餘額遞減法是快速折舊的一種，是在不考慮固定資產殘值的情況下，根據每期期初固定資產賬麵餘額和雙倍的直線法折舊率計算的固定資產折舊的一種方法。計算公式如下：
年折舊率\\u003d2÷預計使用年限×100％
月折舊率\\u003d年折舊率÷12
月折舊額\\u003d固定資產期初賬麵餘額×月折舊率
實行雙倍餘額遞減法計提折舊的固定資產，由於在計算折舊率時未考慮殘值收入，因此，應當在其固定資產折舊年限到期以前兩年內，將固定資產淨值扣除淨殘值後的餘額平均攤銷。資產的原值減去淨殘值後的淨額乘以一個逐年遞減的分數計算每年的折舊額。逐年遞減分數的分子代表固定資產尚可使用年限，分母代表使用年數的逐年數字總和。計算公式如下：
年折舊率\\u003d尚可使用年數÷預計使用年限的年數總額
\\u003d預計使用年限-已使用年限預計使用年限 ×(預計使用年限+1)÷2
月折舊率\\u003d年折舊率÷12
月折舊額\\u003d（固定資產原值-預計淨殘值）×月折舊率
【例2-36】企業有設備一台，原值為300 000元，預計淨殘值為其原值的3％，預計使用年限為5年。采用雙倍餘額遞減法計算各年折舊額，如表2-2所示。
表2-2采用雙倍餘額遞減法計提折舊額
年份期初賬麵折
餘價值（元）年折舊率
（%）年折舊額
（元）累計折
舊額（元）期末賬麵折
餘價值（元）300 0001300 000120 000120 000180 0002180 0004072 000192 000108 0003108 0004043 200235 20064 800464 8004027 900263 10036 900536 90027 900291 0009 000表中的結果是經過以下計算得出的（以第2年為例）：
①折舊率\\u003d2÷5×100%\\u003d40%。
②累計折舊額：192 000\\u003d120 000+72 000。
③期末賬麵折餘價值：108 000\\u003d300 000-192 000。
④從第4年起，將固定資產賬麵折餘價值扣除預計淨殘值後的淨額在2年內平均攤銷：
年折舊額\\u003d（64 800-9 000）÷2\\u003d27 900（元）
（3）工作量法
工作量法是根據實際工作量計提折舊的一種方法。其基本計算公式為：
每一工作量折舊額\\u003d固定資產原值×（1-預計淨殘值率）÷預計總工作量
某項固定資產月折舊額\\u003d該項固定資產當月的工作量×每一工作量折舊額
【例2-37】企業有運輸卡車一輛，原值為150 000元，預計淨殘值率為5%，預計總行駛裏程為600 000千米，當月行駛5 000千米，則該項固定資產的月折舊額計算如下：
單位裏程折舊額\\u003d150 000×（1-5%）÷600 000\\u003d02375（元）
本月折舊額\\u003d5 000×02375\\u003d1 18750（元）
（4）年數總和法。
年數總和法又叫合計年限法，也是一種快速折舊法，它是將固定資產的原值減去淨殘值後的淨額乘以一個逐年逐減的分數計算每年的折舊額。逐年遞減分數的分子代表固定資產尚可使用年限，分母代表使用年數的逐年數字總和。公式如下：
年折舊率\\u003d尚可使用年數÷預計使用年限的年數總額
\\u003d預計使用年限-已使用年限預計使用年限×（預計使用年限+1）÷2
月折舊率\\u003d年折舊率÷12
月折舊額\\u003d固定資產原值預計淨殘值×月折舊率
【例2-38】企業某項固定資產原值為25 000元，預計淨殘值率為4%，預計使用年限為5年。采用年數總和法計提折舊，各年折舊額如表2-3所示。
表2-3采用年數總和法計提折舊額
年數原值-預計
淨殘值（元）年初尚可
使用年數年折舊率
（%）年折舊額
（元）累計折舊額
（元）124 00055\/158 0008 000224 00044\/156 40014 400324 00033\/154 80019 200424 00022\/153 20022 400524 00011\/151 60024 0003折舊的會計處理
企業提取的折舊，在總分類核算上應記入有關成本、費用科目的借方和“累計折舊”科目的貸方。如某房地產開發企業某月應提固定資產折舊28 500元，此項折舊的分配情況如表2-4所示。
表2-4固定資產折舊分配表
按使用對象分配單位：元
固定資產
類別月折舊額采購保管費開發間接
費用管理費用其他業務
支出3 0003 000建築物2 2502 250機械設備4 5004 500運輸設備6 0006 000辦公管理設備5 5001 0004 500其他設備3 2501 0002 250非開發經營用固定資產4 0004 000合計28 50010 5002 00013 7502 250根據上表固定資產折舊分配表，即可將該月計提折舊作如下分錄入賬：
借：采購保管費10 500
開發間接費用2 000
管理費用13 750
其他業務支出2 250
貸：累計折舊28 500
245固定資產修理的核算固定資產的修理，可以分為經常修理和大修理兩種。